Körperschaftsteuerrichtlinien 2013 und Gruppenbesteuerung – Aussagen und Änderungen

Die jüngst veröffentlichten Körperschaftsteuerrichtlinien 2013 enthalten auch neue Aussagen zur Gruppenbesteuerung. Nachfolgend sollen wesentliche Neuerungen kurz dargestellt werden.

Finanzielle Verbindung.
Die enge BMF-Auslegung der EuGH-Entscheidung Papillon wurde übernommen. Demnach sind nur Einkünfte einer inl Enkelgesellschaft, welche über ein EU/EWR-Gruppenmitglied gehalten wird, beim inl Gruppenträger („GT“) zu berücksichtigen. Die Aufnahme weiterer (in-/ausl) Urenkel-Gesellschaften soll jedoch nicht möglich sei (Rz 1014). Diese Ansicht dürfte jedoch unionsrechtlich nicht gedeckt sein.

Beteiligungsgemeinschaften („BG“).
Mit AbgÄG 2010 wurden BG auf einer mittleren Gruppenebene (dh nicht auf GT-Ebene) abgeschafft. Zudem können Minderbeteiligte einer Gruppenträger-BG künftig nicht mehr Gruppenmitglied („GM“) oder GT einer anderen Gruppe sein. Sofern bis zum 1.1.2021 keine Änderung in der Struktur eintritt, gelten derartige BG mit diesem Tag aufgelöst. In den KStR 2013 sind nun diesbezügliche Klarstellungen enthalten (Rz 1015-1018, Rz 1027).

Einkommen Gruppenmitglied.
Liegt bei einem GM keine Einkunftsquelle vor, weil die Betätigung der Gesellschaft zur Gänze als Liebhaberei einzustufen ist, scheidet das GM aus der Gruppe aus. Sofern nur ein Teil der Betätigung als Liebhaberei zu qualifizieren ist, hat nur insoweit eine Einkünftezurechnung in die Gruppe zu unterbleiben (Rz 1061).

Vor- und Außergruppenverluste.
Vortragsfähige Verluste aus Vorgruppenzeiten können nur beim jeweiligen GM mit eigenen Gewinnen gegengerechnet werden. Noch offene Siebentel aus einer Teilwertabschreibung vor Gruppenbeitritt gelten gem KStR 2013 ebenfalls als Vorgruppenverluste. Da die Siebentelung eine reine Verteilungsvorschrift sei, habe sie keine Auswirkung auf den Entstehungszeitpunkt des Verlustes, welcher gegebenenfalls vor Gruppenzugehörigkeit liege (Rz 1071).  Eine rechtliche Grundlage für diese Gleichstellung mit Verlustvorträgen ist uE nicht ersichtlich.

Anrechnung Quellensteuern.
Beim Anrechnungsbetrag ist zunächst auf das Einkommen des empfangenden GM/GT abzustellen und dann auf das gesamte Gruppenergebnis (doppelte Deckelung). Nicht anrechenbare Quellensteuern sind nicht vortragsfähig (Rz 1073). Zu dieser Rechtsauffassung ist zu einer UFS-Entscheidung eine VwGH-Beschwerde unter 2011/15/0112 anhängig.

Verlustermittlung ausländische Gruppenmitglieder.
Durch das StabG 2012 wurden die zu berücksichtigenden Verluste ausländischer GM eingeschränkt. Demnach ist der Verlust nach österr Grundsätzen zu ermitteln, wobei jedoch maximal ein Verlust in Höhe des nach ausl Vorschriften ermittelten Ergebnisses berücksichtigt werden darf („Verlustdeckel“). Zum Verlustdeckel sind nunmehr weiterführende Aussagen in den KStR 2013 enthalten (Rz 1079-1087 ff).

Firmenwert.
Wird in engem zeitlichen Zusammenhang mit einer Anteilsveräußerung ein Zuschuss gewährt und wird/soll dieser mit dem Kaufpreis verrechnet (werden), stellt dieser keine Anschaffungskosten der Beteiligung dar. Der FW soll sich durch den Zuschuss nicht erhöhen (Rz 1118).

Geht umgründungsbedingt ein firmenwertvermittelndes GM auf eine gruppenfremde Gesellschaft über, kann in der neuen Gruppe des Rechtsnachfolgers die FW-Abschreibung nicht fortgesetzt werden. Es ist jedoch möglich, eine neue FW-Abschreibung zu beginnen, wobei Anschaffungszeitpunkt und Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgeblich sind. Die bereits abgereiften Fünfzehntel sind aus Sicht der neuen Gruppe verfallen (Rz 1123).

Bei konzerninternen Erwerben ist eine FW-Abschreibung ausgeschlossen. Ein Konzernerwerb soll auch dann vorliegen, wenn ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang aufgespalten wird. Dies wäre der Fall, wenn in einem ersten Schritt die inländische Beteiligung und erst danach die restlichen Konzern(ober)gesellschaften erworben werden (Rz 1127).

Mindestdauer und Gruppenzugehörigkeit. Im Falle der Liquidationseröffnung über ein GM scheidet dieses bereits zu diesem Zeitpunkt aus der Gruppe aus, sofern die Nichterfüllung der Mindestdauer feststeht. Eine Verschmelzung des einzigen GM auf den GT innerhalb der Mindestbestanddauer führt zur Rückabwicklung der Gruppe (Rz 1593).

Fazit.
In den KStR 2013 sind zahlreiche, durchaus kontroverse Aussagen zu bestimmten Themen der Gruppenbesteuerung enthalten. Die Änderungen stellen zum Teil erhebliche Verschärfungen im Vergleich zur bisherigen Ansicht des BMF dar. In manchen Bereichen wird wohl eine höchstgerichtliche Klärung erforderlich werden.

Christoph Riegler
criegler@deloitte.at

www.deloitte.at/tax

 

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