Wann liegt der Sperrgrund einer „ersten“ Selbstanzeige vor?

Durch die Änderungen der Finanzstrafgesetznovelle 2014 werden die Voraussetzungen für die strafbefreiende Wirkung von Selbstanzeigen ab 1.10.2014 strenger. Die Sperrgründe wurden erweitert, sodass künftig Straffreiheit für eine Selbstanzeige nicht mehr eintritt, wenn bereits einmal hinsichtlich desselben Abgabenanspruches, ausgenommen Vorauszahlungen, eine Selbstanzeige erstattet worden ist.

Sperrgrund der wiederholten Selbstanzeige.

Liegt für denselben Abgabenanspruch bereits eine Selbstanzeige vor, ist die strafbefreiende Wirkung für eine weitere Selbstanzeige gesperrt. Der Begriff „derselbe Abgabenanspruch“ entspricht dem Begriff der Abgabenschuld aus der Sicht des Abgabenschuldners. Das bedeutet dass der Sperrgrund nur vorliegt, wenn es sich um dieselbe Abgabenart (zB ESt) und denselben Abgabenzeitraum (zB 2012) handelt. Es liegt nicht derselbe Abgabenanspruch vor, wenn entweder Abgabenart oder Abgabenzeitraum nicht übereinstimmen: Eine Selbstanzeige für Umsatzsteuer des Jahres 2012 kann – abgesehen von anderen Sperrgründen – weiterhin unabhängig davon strafbefreiende Wirkung entfalten, ob bereits hinsichtlich der Einkommensteuer für das Jahr 2012 Selbstanzeige erstattet wurde. Für das Eintreten des Sperrgrundes der bereits einmal hinsichtlich desselben Abgabenanspruches erstatteten Selbstanzeige ist es irrelevant, ob das Finanzvergehen vorsätzlich oder fahrlässig begangen wurde. Unbeachtlich ist auch, inwieweit den Anzeiger ein Verschulden daran trifft, dass die erste Selbstanzeige unvollständig erstattet wurde.

Praxisthema vorsorgliche Selbstanzeige bei Berichtigungen.

In der Praxis kommt es häufig vor, dass der Abgabepflichtige bzw sein steuerlicher Vertreter nachträglich Unrichtigkeiten in bereits abgegebenen Steuererklärungen feststellen. Aus abgabenrechtlicher Sicht besteht in derartigen Fällen nach § 139 BAO eine Berichtigungspflicht, wenn die Unrichtigkeit bzw die Pflichtverletzung in der Abgabenerklärung vor Eintritt der Verjährung erkannt wurde und diese zu einer Verkürzung von Abgaben geführt hat oder führen kann. Aus finanzstrafrechtlicher Sicht liegt ein Finanzvergehen nur dann vor, wenn die Pflichtverletzung dem Abgabepflichtigen vorwerfbar ist, er somit ein Verschulden (Vorsatz oder Fahrlässigkeit) zu verantworten hat. Die Abgrenzung zwischen einer straffreien entschuldbaren Fehlleistung und einer fahrlässigen Pflichtverletzung ist vom jeweiligen Einzelfall abhängig und oftmals schwierig. Da zur Verwirklichung eines Finanzvergehens bereits leichte Fahrlässigkeit ausreicht, werden in Zweifelsfällen Berichtigungen in der Praxis sicherheitshalber unter Einhaltung der Formvorschriften einer Selbstanzeige vorgenommen. Ob aber tatsächlich eine Selbstanzeige vorliegt ist in erster Linie davon abhängig, ob ein zumindest fahrlässiges Finanzvergehen begangen wurde. Wurde kein Finanzvergehen verwirklicht, handelt es sich lediglich um eine Berichtigung, welche eine spätere Selbstanzeige nicht ausschließt.

Die „verunglückte erste“ Selbstanzeige.

Eine Selbstanzeige hat die Darlegung der Verfehlung sowie im Falle einer Abgabenverkürzung zusätzlich die für die Feststellung der Verkürzungsbeträge bedeutsamen Umstände (idR Bemessungsgrundlagen) zu enthalten. Darüber hinaus sind die Personen zu benennen, die neben dem Anzeiger von der Selbstanzeige umfasst sein sollen. Für eine strafbefreiende Wirkung verlangt das Gesetz zudem eine vollständige Schadensgutmachung und die Rechtzeitigkeit der Erstattung. Fraglich ist was gilt, wenn nicht alle Voraussetzungen bei der „ersten“ Selbstanzeige gegeben sind. Es liegt jedenfalls keine Selbstanzeige vor, wenn keine Verfehlung – auch nicht konkludent – dargelegt wurde. Mangelt es jedoch an der Rechtzeitigkeit oder der Schadensgutmachung, handelt es sich um eine – wenn auch unvollständige – Selbstanzeige, die eine weitere Selbstanzeige ausschließt.

Ausnahme für Vorauszahlungen.

Ausdrücklich ausgenommen von der Sperrwirkung sind Selbstanzeigen für Vorauszahlungen. Dies ist vor allem für die Selbstanzeige bei Umsatzsteuervoranmeldungen (UVA) relevant. So kann nach Erstattung einer Selbstanzeige für einen Umsatzsteuervoranmeldungszeitraum nochmals Selbstanzeige für denselben Umsatzsteuervoranmeldezeitraum erstattet werden, sei es gesondert oder im Rahmen der Abgabe der Umsatzsteuerjahreserklärung. Dabei gilt eine Selbstanzeige im Rahmen der Einreichung der Jahresumsatzsteuererklärung als Selbstanzeige für die Vorauszahlungen und nicht als „erste“ Selbstanzeige für eine spätere Selbstanzeige betreffend die Jahresumsatzsteuer. Wird somit im Zuge der Umsatzsteuerjahreserklärung Selbstanzeige für die UVA erstattet, ist nach Bearbeitung der Selbstanzeige (idR Erlassen des USt-Jahresbescheides) eine Selbstanzeige für die Umsatzsteuer desselben Jahres strafbefreiend möglich.

Inkrafttreten.

Die neue Bestimmung trat mit 1.10.2014 in Kraft und gilt für Selbstanzeigen, die nach dem 30.9.2014 erstattet werden. Das bedeutet, dass ab diesem Zeitpunkt auch Alt-Selbstanzeigen als „erste“ Selbstanzeigen für denselben Abgabenanspruch gelten.

Fazit.

In Zukunft muss bei der Feststellung einer Unrichtigkeit in erster Linie überprüft werden, inwieweit ein Finanzvergehen vorliegt. Liegt ein solches vor ist zu prüfen, ob bereits eine Selbstanzeige abgegeben wurde oder andere Sperrgründe vorliegen. Ist eine Selbstanzeige möglich, muss diese vollständig sein, da keine zweite Chance für die Straffreiheit besteht.

Print Friendly
Alexander Lang

Alexander Lang

Partner | Deloitte Tax
Telefon: +43 1 537 00 6650
Mail: alang@deloitte.at

Liked this post? Follow this blog to get more.