VwGH zur persönlichen Zurechnung von Einkünften

Der VwGH hat kürzlich zur persönlichen Zurechnung von Einkünften im Fall der Gestellung von Geschäftsführern und der Zwischenschaltung einer GmbH Stellung genommen. Bestehen außersteuerliche Gründe für die Zwischenschaltung einer GmbH und erfolgt die Zwischenschaltung nicht nur zur Umgehung von sonst anfallenden lohnabhängigen Abgaben, so ist diese steuerlich anzuerkennen.

Sachverhalt.

Eine im Baugewerbe tätige GmbH schließt mit zwei weiteren GmbHs Management- und Consultingverträge ab, wonach sich beide „Management GmbHs“ verpflichten, Ihre namentlich genannten Gesellschafter-Geschäftsführer der Bau-GmbH zu gestellen. Die gestellten Personen sind bereits bis kurz vor Abschluss der Verträge bei der beauftragenden Gesellschaft als Geschäftsführer tätig. Die zwei „Management-GmbHs“ sind zusätzlich in unterschiedlichem Ausmaß betrieblich tätig und verfügen über Beteiligungen an anderen Kapitalgesellschaften. Im Rahmen einer Lohnsteuerprüfung geht das Finanzamt von einer persönlichen Zurechnung der Einkünfte aus den Management- und Consultingverträgen an die Gesellschafter-Geschäftsführer der Management GmbHs aus und schreibt der Bau-GmbH die darauf entfallenden Lohnabgaben vor.

Entscheidung des VwGH.

Der VwGH führte in seinem Erkenntnis 2011/15/0149 vom 4.9.2014 dazu aus, dass nach ständiger höchstgerichtlicher Rechtsprechung Zurechnungsobjekt von Einkünften derjenige ist, der die Möglichkeit besitzt, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Maßgeblich ist in erster Linie die tatsächlich nach außen in Erscheinung tretende Gestaltung der Dinge. Eine Drittanstellung von Geschäftsführern einer GmbH ist nach herrschender Lehre und Rechtsprechung zulässig, weil die gesellschaftsrechtliche Bestellung einer natürlichen Person zum Geschäftsführer von der dienstrechtlichen Anstellung zu unterscheiden ist. Im vorliegenden Fall stellt zwar die Tatsache, dass in den Consulting- und Managementverträgen die zu gestellenden Personen namentlich genannt werden und keine anderen Personen gestellt werden dürfen, Indizien für das Vorliegen einer missbräuchlichen Gestaltung dar. Diese Indizien entheben die Behörde (im konkreten Fall den UFS) aber nicht von der Verpflichtung, die vorgebrachten außersteuerlichen Gründe für die „Zwischenschaltung“ der Kapitalgesellschaften im Detail zu würdigen. Der VwGH hob die Entscheidung des UFS daher in Folge der Verletzung von Verfahrensvorschriften auf.

Auswirkungen.

Die Aussagen des VwGH sind insgesamt positiv zu bewerten und folgen nicht der sehr restriktiven Rechtsansicht der Finanzverwaltung in Rz 104 EStR. Bestehen für die Zwischenschaltung einer GmbH im Fall der Gestellung von Geschäftsführern außersteuerliche Gründe und erfolgt die Zwischenschaltung nicht offensichtlich zur Vermeidung von lohnabhängigen Abgaben, ist diese grundsätzlich steuerlich anzuerkennen. Vor allem die Tatsache, dass die Management-GmbHs für die beschäftigen Gesellschafter-Geschäftsführer Lohnnebenkosten abgeführt haben, spricht gegen einen derartigen Umgehungsversuch. Kritisch könnten jedoch Verträge gesehen werden, in denen die als Geschäftsführer vorgesehenen Personen namentlich genannt sind, da dies ein Indiz für eine höchstpersönliche Tätigkeit der entsprechenden Personen und damit für eine direkte Zurechnung der Einkünfte darstellen könnte.

Fazit.

Liegen im Fall der Gestellung von Geschäftsführern ausreichende außersteuerliche Gründe für die Zwischenschaltung einer GmbH vor, so ist diese nach der aktuellen Rechtsprechung des VwGH auch anzuerkennen. Die bislang restriktive Ansicht der Finanzverwaltung hinsichtlich der direkten Zurechenbarkeit von Einkünften an die Gesellschafter-Geschäftsführer der zwischengeschalteten GmbHs kann in der Folge vermutlich nicht mehr uneingeschränkt aufrecht erhalten werden.

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Christoph Hofer

Christoph Hofer

Senior Manager | Deloitte Tax
Telefon: +43 1 537 00 6913
Mail: chhofer@deloitte.at

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