OECD “Deliverable” zu BEPS Action 2: Verhinderung der doppelten Nichtbesteuerung bei hybriden Gestaltungen

Die von multinationalen Unternehmen genutzten Steuerplanungen bedienen sich lt dem OECD BEPS-Projekt einer Vielzahl an Gestaltungsmöglichkeiten. Die von der OECD im Deliverable zu Action 2 behandelten Gestaltungen machen sich die unterschiedliche Behandlung von grenzüberschreitenden Transaktionen in den betroffenen Steuerjurisdiktionen zunutze, um die Gesamtsteuerlast der betroffenen Unternehmen zu senken.

Folgende Fallkonstellation wurden im Deliverable identifiziert und Gegenmaßnahmen vorgeschlagenen.

Hybride Gestaltungen.

Das hybride Element einer Steuergestaltung kann einerseits durch die betroffenen Gesellschaften selbst, und andererseits durch die Anwendung eines hybriden Finanzinstruments gegeben sein. Weiters können hybride Gestaltungen, wie dies im Deliverable der Fall ist, über Ihre Wirkungsweise unterschieden werden. Das OECD-Papier unterscheidet zwischen Gestaltungen, die zu einem Betriebsausgabenabzug betreffend eine grenzüberschreitende Zahlung in einer Steuerjurisdiktion ohne korrespondierende Besteuerung in der anderen betroffenen Steuerjurisdiktion (deduction/no-inclusion oder “D/NI” Ergebnis) führen, weiters Gestaltungen die zu einem Betriebsausgabenabzug in beiden Steuerjurisdiktionen (double deduction oder “DD” Ergebnis) und Gestaltungen die zu einem „indirekten D/NI“ Ergebnis führen. Die letzte Variante ist der ersten sehr ähnlich, nur wird der Betriebsausgabenabzug in ein drittes beteiligtes Land etwa über die Vergabe eines Kredits „exportiert“.

Hybride Finanzinstrumente sind eine Variante wie insbesondere D/NI Ergebnisse erreicht werden können, denn diese werden in einem Land als Fremdkapital, im anderen Land jedoch als Eigenkapital gesehen. Zahlungen iZm mit solchen Finanzinstrumenten stellen im ersten Land Betriebsausgaben dar, im zweiten jedoch beispielsweise steuerfreie Dividenden. Ebenso kann dieses Ergebnis über den Einsatz hybrider Gesellschaften erreicht werden; diese werden für steuerliche Zwecke in zwei Steuerjurisdiktionen unterschiedlich behandelt. Insbesondere in Verbindung mit steuerlichen Unternehmensgruppen können hier Steuervorteile, insbesondere auch ein doppelter Betriebsausgabenabzug (DD Ergebnis) lukriert werden.

Vorgeschlagene Maßnahmen.

Für diese verschiedenen Fallkonstellationen hat die OECD jeweils Maßnahmen zur Beseitigung der Effekte aus hybriden Gestaltungen vorgeschlagen. Für aus hybriden Finanzinstrumenten resultierende D/NI Ergebnisse sieht die OECD primär die Nichtabzugsfähigkeit der Zahlungen als Betriebsausgaben vor. Sollte diese Regel vom Ansässigkeitsstaat des Zahlendenden nicht umgesetzt werden, sieht die OECD als „defensive rule“ des Ansässigkeitsstaats des Zahlungsempfänger die Einbeziehung dieser Zahlung in das steuerliche Ergebnis vor. Sollte das D/NI Ergebnis über die Steuerbefreiung für Dividenden (Schachtelbefreiung) erreicht werden, empfiehlt die OECD weiters die ausgeschütteten Dividenden in jener Höhe, in der sie im anderen Land Betriebsausgaben darstellen, in die steuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Für DD Ergebnisse empfiehlt die OECD den Betriebsausgabenabzug im Ansässigkeitsstaat der Muttergesellschaft zu versagen. Sollte dieser die Regel nicht wie empfohlen implementieren, sieht die OECD als „defensive rule“ auf Seiten des Ansässigkeitsstaates der hybriden Gesellschaft die Verwehrung des Betriebsausgabenabzugs vor.

Fazit.

Die vorigen Ausführungen stellen nur einen kurzen Abriß des OECD Deliverable zu Action 2 dar. Durch die Vielzahl an möglichen Konstellationen gibt es folglich auch eine Vielzahl an vorgeschlagenen „primary rules“ und „defensive rules“; welche dieser Regeln final umgesetzt werden bleibt abzuwarten.

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Klemens Wandl

Klemens Wandl

Assistant| Deloitte Tax
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