Steuerreform 2015/16: Einschränkungen bei der Verlustverrechnung bei Personengesellschaften

Durch das Steuerreformgesetz 2015/2016 sollen künftig im neu geschaffenen § 23a EStG Verluste von natürlichen Personen, sofern sie kapitalistische Mitunternehmer sind, nicht mehr ausgeglichen oder vorgetragen werden können, sondern mit der geleisteten Einlage begrenzt sein. Darüber hinausgehende Verluste sollen nur mit späteren Gewinnen aus derselben Beteiligung verrechenbar sein („Wartetastenverluste“). Der neue § 23a EStG orientiert sich grundsätzlich am vormaligen § 23a EStG 1972 und dem deutschen Recht. Zweck der neuen Bestimmung ist es, eine sofortige Verlustberücksichtigung an das Vorliegen einer echten unternehmerischen Betätigung oder die Übernahme einer unbeschränkten Haftung zu binden.

Kapitalistischer Mitunternehmer.

Eine natürliche Person ist kapitalistischer Mitunternehmer, wenn dieser eingeschränkt haftet und auch keine ausgeprägte Mitunternehmerinitiative entfaltet. Für die Wartetastenregelung sind nur Haftungsbeschränkungen gegenüber Dritten, nicht jedoch interne Haftungsbeschränkungen oder Regressvereinbarungen maßgeblich. Wenn eine Haftungsbeschränkung vorliegt, soll eine ausgeprägte Mitunternehmerinitiative ausreichen, um die Wartetastenregelung auszuschließen. Dies soll dann der Fall sein, wenn die Mitunternehmerinitiative über die bloße Wahrnehmung von Kontrollrechten hinausgeht und in einer aktiven unternehmerischen Mitarbeit für das Unternehmen besteht. Es wird daher eine auf Dauer angelegte kontinuierliche Partizipation an der Unternehmensführung in einer nicht bloß Kontrollbefugnisse wahrnehmenden Funktion vorausgesetzt. Dies sollte vorliegen, wenn der nicht oder beschränkt haftende Mitunternehmer die laufende Geschäftsführung der Mitunternehmerschaft besorgt. Eine sporadische Teilnahme an strategischen Sitzungen oder eine Mitwirkung in der Geschäftsführung nur in Ausnahmefällen, soll noch keine Mitunternehmerinitiative bewirken. Keine Mitunternehmerinitiative ist gegeben, wenn eine Tätigkeit des Mitunternehmers seinem eigenständigen Betrieb zuzurechnen ist.

Anwendungsbereich.

In den Anwendungsbereich dieser Bestimmung sollen vor allem der gesetzlich haftungsbeschränkte Kommanditist einer KG und der atypisch stille Gesellschafter fallen. Die Regelung soll somit nicht für den Komplementär gelten. Ebenso wenig soll ein Kommanditist, der gleichzeitig Geschäftsführer einer Komplementär-GmbH einer GmbH & CO KG ist und als solcher die Geschäfte der KG führt, darunter fallen. Besteht eine Gesellschaftereinlage in der Erbringung von Arbeitsleitungen, die eine ausgeprägte Mitunternehmerinitiative begründen, so greift die Wartetastenregelung grundsätzlich nicht. Die Wartetastenregelung soll dann zur Anwendung kommen, wenn die Einlage durch Verlustzuweisungen oder Entnahmen aufgebraucht ist.

Verlustzuweisung.

Die Verlustverrechnung soll anhand des steuerlichen Kapitalkontos, das sich bei Mitunternehmerschaften aus dem starren Einlagenkonto und den variablen Verrechnungskonten zusammensetzt, erfolgen. Auch die Ergebnisse von Ergänzungsbilanzen bei nachträglichem Gesellschafterbeitritt sollen zum steuerlichen Kapitalkonto zählen. Das steuerliche Kapitalkonto wird negativ definiert. Nicht zu berücksichtigen sollen Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben sowie Sonderbetriebsvermögen sein (einschließlich dessen Entnahme oder Einlage). Die Entwicklung des steuerlichen Kapitalkontos und der Wartetastenverluste soll jährlich in einer Feststellungserklärung auszuweisen sein. Die Wartetastenverluste sollen mit künftigen laufenden Gewinnanteilen, Einlagenüberhängen, Übergangsgewinnen und Veräußerungsgewinnen zu verrechnen sein. Wird der kapitalistische Mitunternehmer zur Haftung herangezogen (zB Einzahlung weiterer Einlagen), sollen diese Zahlungen im Jahr ihrer Verausgabung als nachträgliche Einlagen gelten, welche die Verlustverwertung aus der Wartetaste ermöglichen. Sofern der kapitalistische Mitunternehmer ein unbeschränkt haftender Mitunternehmer wird, sollen die Wartetastenverluste ab dem betreffenden Jahr als Verlustabzug verrechenbar werden. Durch eine spätere ausgeprägte Mitunternehmerinitiative, werden die ab diesem Zeitpunkt neu entstehenden Verluste verrechenbar. Die Regelung soll für Verluste aus Wirtschaftsjahren anwendbar sein, die ab dem 1.1.2016 beginnen.

Fazit.

Die Wartetastenregelung bedeutet eine wesentliche Verschärfung gegenüber der geltenden Rechtslage. Eine sofortige Verrechnung von Verlusten aus der Mitunternehmerschaft mit positiven Einkünften des Mitunternehmers soll bei einem negativen Kapitalkonto nicht mehr möglich sein, außer der Mitunternehmer haftet unbeschränkt oder entfaltet eine ausgeprägte Mitunternehmerinitiative. Der unbestimmte Begriff der „ausgeprägten Mitunternehmerinitiative“ wird in der Praxis wohl zu Rechtsunsicherheit führen. Die laufende erforderliche Dokumentation der Entwicklungen des steuerlichen Kapitalkontos stellt außerdem einen erheblichen Mehraufwand dar.

Print Friendly, PDF & Email
Johanna Pilz

Johanna Pilz

Assistant| Deloitte Tax
Telefon: +43 1 537 00 7320
Mail: jpilz@deloitte.at

Liked this post? Follow this blog to get more.