RÄG 2014 – Änderungen bei den Latenten Steuern

Im Bereich der latenten Steuern erfolgte durch das RÄG 2014, das erstmals auf das Geschäftsjahr 2016 anzuwenden ist, eine umfassende konzeptionelle Änderung vom G&V-orientierten Konzept hin zum international üblichen bilanzorientierten Konzept. Demnach sind künftig grundsätzlich sämtliche Ansatz- und Bewertungsdifferenzen zwischen Unternehmens- und Steuerbilanz, die in späteren Jahren wieder umkehrbar sind, unabhängig von deren Entstehung (erfolgswirksam oder erfolgsneutral) bei der Steuerabgrenzung zu berücksichtigen.

Auch quasi-permanente Differenzen, deren Umkehrung einer unternehmerischen Disposition bedarf, sind nunmehr bei der Ermittlung der latenten Steuern grundsätzlich einzubeziehen. Zudem wurde in § 198 Abs 9 UGB ein Ansatzwahlrecht für aktive latente Steuern, die aus steuerlichen Verlustvorträgen stammen, eingeführt. Wie bisher unterliegt ein aktiver Saldoüberhang an latenten Steuern gemäß § 235 Abs 2 UGB der Ausschüttungssperre.

Ansatz und Bewertung latenter Steuern.

Nach § 198 Abs 9 UGB sind latente Steuern auf Unterschiede “zwischen den unternehmensrechtlichen und den steuerrechtlichen Wertansätzen von Vermögensgegenständen, Rückstellungen, Verbindlichkeiten und Rechnungsabgrenzungsposten” zu bilden, soweit sich die Differenzen in späteren Geschäftsjahren voraussichtlich wieder abbauen. Die Ermittlung dieser temporären Differenzen erfolgt durch Gegenüberstellung der einzelnen Posten der Unternehmens- und Steuerbilanz und betrifft sowohl Bewertungs- als auch Ansatzunterschiede. Die Bewertung der latenten Steuern hat mit dem unternehmensindividuellen Steuersatz (idR der 25%ige Körperschaftsteuersatz) im Zeitpunkt der Umkehrung der Differenz zu erfolgen. Die Werthaltigkeit aktivierter latenter Steuern ist am Abschlussstichtag zu bestimmen, wofür individuelle Abwägungen hinsichtlich der Wahrscheinlichkeit des Eintritts der künftigen Steuerentlastung vorzunehmen sind. Dies wird in der Praxis auf Grundlage einer (Steuer)Planungsrechnung erfolgen. Die Werthaltigkeit wird gegeben sein, wenn bei Umkehrung der Differenz ausreichend hohe künftige steuerpflichtige Einkünfte mit hinreichender Wahrscheinlichkeit prognostiziert werden können.

Bilanzausweis.

Für den Ausweis in der Bilanz sind aktive und passive latente Steuern grundsätzlich zu saldieren; ausgenommen sind aber latente Steuern, die in Verbindung mit Ertragssteuern stehen, die nicht von derselben Steuerbehörde erhoben werden. Die Bilanzierungspflicht eines passiven Saldoüberhangs als Rückstellung wurde inhaltlich unverändert aus der Altregelung übernommen. Ein aktiver Saldoüberhang ist bei einer mittelgroßen oder großen Kapitalgesellschaft verpflichtend anzusetzen, wofür die Bilanzgliederung in § 224 Abs 2 UGB um den Bilanzposten „D. Aktive latente Steuern“ erweitert wurde. In der Gewinn- und Verlustrechnung sind die latenten Steuern gesondert unter den “Steuern vom Einkommen und vom Ertrag” auszuweisen. Weiters sind diese Beträge im Anhang gemäß § 238 Abs 1 Z 3 UGB aufzuschlüsseln. Lediglich für kleine Kapitalgesellschaften bleibt das Ansatzwahlrecht bestehen; wird dieses aber ausgeübt, sind die gleichen Anhangangaben wie bei mittelgroßen und großen Gesellschaften erforderlich.

Steuerliche Verlustvorträge.

Bei der Ermittlung des Abgrenzungsbetrages besteht nunmehr bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen das Wahlrecht, aktive latente Steuern auf steuerliche Verlustvorträge zu berücksichtigen. Die Ausübung des Wahlrechts ist zulässig, wenn die aktiven latenten Steuern in den vorhandenen passiven latenten Steuern Deckung finden, also die Erfassung latenter Steuern auf Verlustvorträge lediglich zu einer Minderung der passiven latenten Steuer führt. Demgegenüber darf ein Aktivüberhang an latenten Steuern aus Verlustvorträgen nur dann aktiviert werden, wenn überzeugende substantielle Hinweise vorliegen, dass ein ausreichendes zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird, gegen das die Verlustvorträge verrechnet werden können. Diese substanziellen Hinweise sind in die Anhangangabe nach § 238 Abs 1 Z 3 UGB aufzunehmen. Bestimmte in § 198 Abs 10 UGB normierte Sachverhalte sind bei der Ermittlung der latenten Steuern jedoch nicht zu berücksichtigen:

  • Latente Steuern, die aus dem erstmaligen Ansatz eines Geschäfts(Firmen)werts entstehen, sind nicht anzusetzen. Die Ausnahme gilt allerdings nicht für temporäre Differenzen, die aus der unterschiedlichen unternehmensrechtlichen und steuerrechtlichen Abschreibungsdauer des Geschäfts(Firmen)werts resultieren.
  • Eine weitere Ausnahme besteht für den erstmaligen Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld aus einem Geschäftsfall, dem keine Umgründung iSd § 202 Abs 2 UGB oder Übernahme iSd § 203 Abs 5 UGB zugrunde liegt, und der zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalls weder das bilanzielle Ergebnis vor Steuern noch das zu versteuernde Ergebnis beeinflusst. Daher sind aus dem erstmaligen Ansatz im Zuge von Umgründungen stammende temporäre Differenzen, die durch die Ausübung des Wahlrechts auf Neubewertung des übertragenen Vermögens bei der Ermittlung der latenten Steuern grundsätzlich zu berücksichtigen.
  • Die dritte Ausnahme verhindert die Bildung von latenten Steuern in Konzernbeziehungen, wenn das Mutterunternehmen den zeitlichen Verlauf der Auflösung der temporären Differenzen steuern kann und eine Auflösung der temporären Differenzen in absehbarer Zeit unwahrscheinlich ist.

Übergangsreglung.

§ 198 Abs 9 und 10 idF RÄG 2014 sind erstmals auf Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2015 beginnen. Soweit die erstmalige Anwendung der Neuregelung den Ansatz von aktiven oder passiven latenten Steuern erfordert, sieht die Übergangsregelung das Wahlrecht vor, den daraus resultierenden Aufwand oder Ertrag auf längstens fünf Geschäftsjahre zu verteilen oder im ersten Jahr der Anwendung zur Gänze bilanziell zu berücksichtigen.

Fazit.

Die Neuregelung durch das RÄG 2014 betrifft insbesondere mittelgroße und große Kapitalgesellschaften iSd § 221 UGB, die nunmehr verpflichtend latente Steuern aktivieren müssen. Aber auch für Unternehmen, die schon nach bisheriger Rechtslage latente Steuern bilanziert haben, ergeben sich durch die Umstellung auf das bilanzorientierte Konzept wesentliche Änderungen. Zur Abbildung der mit der erstmaligen Anwendung des RÄG 2014 verbundenen (einmaligen) bilanziellen Effekte sieht die Übergangsregelung verschiedene Wahlrechte vor, die im Jahresabschluss 2016 ausgeübt werden können.

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Karl Stückler

Karl Stückler

Senior | Deloitte Tax
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Mail: kstueckler@deloitte.at

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