BFH zu umsatzsteuerlichen Fragen bei Konsignationslagern

Der deutsche Bundesfinanzhof hat sich in den Urteilen vom 20.10.2016, V R 31/15 und 16.11.2016, V R 1/16 mit der Bestimmung des Lieferortes bei innergemeinschaftlichen Überführungen von Waren in ein Konsignationslager beschäftigt. Die beiden Urteile geben konkrete Hinweise zur Abgrenzung der Fälle, in denen eine umsatzsteuerliche Lieferung an den letztlichen Empfänger bereits bei der Bevorratung des Lagers gegeben ist und in welchen Fällen eine Verbringung zur eigenen Verfügung des Lieferanten mit einer anschließenden Inlandslieferung vorliegt.

Besonderheiten eines Konsignationslagers.

Ein Konsignationslager liegt regelmäßig dann vor, wenn ein Lieferant bei einem Abnehmer ein Lager unterhält und der Abnehmer aus diesem Lager Waren nach Bedarf entnimmt. Ein Kaufvertrag über die Ware kommt demnach erst mit deren Entnahme zustande. Der Lieferant bleibt folglich so lange zivilrechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer mit Verfügungsmacht über die Waren, bis der Abnehmer diese aus dem Lager entnimmt, um diese bspw im eigenen Unternehmen zu verwenden oder im eigenen Namen und auf eigene Rechnung zu liefern.

Umsatzsteuerpraxis.

Da das Umsatzsteuerrecht keine Sonderregelungen für Konsignationslager kennt, richtet sich die Bestimmung des Leistungsorts nach den allgemeinen umsatzsteuerlichen Vorschriften. Eine grenzüberschreitende Versendung oder Beförderung aus dem EU-Gebiet in das Lager stellt regelmäßig ein innergemeinschaftliches Verbringen zur eigenen Verfügung des Lieferanten dar und begründet im Zielland umsatzsteuerliche Registrierungs- und Meldepflichten für den Lieferanten. Zu einer umsatzsteuerpflichtigen Inlandslieferung des Lieferanten an seinen Abnehmer kommt es erst bei Entnahme der Waren aus dem Lager.

BFH-Revisionsverfahren.

In den beiden Verfahren vor dem deutschen BFH war es strittig, ob die vorstehenden Umsatzsteuerkonsequenzen über die innergemeinschaftliche Verbringung und die anschließende Inlandslieferung greifen oder ob bereits bei der Überführung der Ware in das Konsignationslager eine innergemeinschaftliche Lieferung vom Versender an den Abnehmer begründet wird.

Im ersten Streitfall erfolgte die Bevorratung eines deutschen Konsignationslagers aus dem Gemeinschaftsgebiet auf der Grundlage von Lieferabrufplänen, in denen die genauen Warenmengen und das Anlieferdatum verbindlich festgelegt wurden. Der Lieferabruf führte zu einem Kaufvertrag, wobei das Eigentum an den Waren und die Gefahr des zufälligen Untergangs erst nach kurzer Zwischenlagerung im Zeitpunkt der Entnahme übergingen. Die Verpflichtung zur Abnahme und Entrichtung des Kaufpreises für bereits eingelagerte Ware blieb auch dann aufrecht, wenn ein Lieferabruf durch den Abnehmer gekündigt wurde. Obwohl die Umsatzsteuervorschriften voraussetzen, dass die Versendung zu einem Gelangen des Liefergegenstandes an den Abnehmer ohne Unterbrechung führt, sieht der BFH eine Einlagerung auf kurze Zeit in einem Auslieferungslager nicht als schädlich an. Die Entscheidung wurde im Wesentlichen damit begründet, dass die Person des Abnehmers bereits vor Beginn der Versendung feststand und dass der nach der Rechtsprechung des EuGH erforderliche zeitliche und sachliche Zusammenhang zwischen der Lieferung des Gegenstands und seiner Beförderung durch eine kurzzeitige Einlagerung nicht unterbrochen werde.

Im zweiten Streitfall erfolgte die Bevorratung eines deutschen Konsignationslagers ebenfalls aus dem Gemeinschaftsgebiet. Der Lieferant war auf der Grundlage der Konsignationslagervereinbarung verpflichtet, den Konsignationsbestand für mindestens drei Wochen im Lager zu belassen. Im Gegensatz zum vorstehend diskutierten Sachverhalt war jedoch der Abnehmer nach Ende dieses Zeitraums berechtigt, den Lagerbestand an den Lieferanten zu retournieren. Ein Kaufvertrag wurde folglich erst nach der Einlagerung geschlossen und der Abnehmer erst nach der Entnahme der Waren zur Kaufpreiszahlung verpflichtet. Der BFH hat entschieden, dass die entsprechenden Umsätze im Zeitpunkt der Entnahme als steuerbare und steuerpflichtige Inlandslieferung vom Lieferanten an den Abnehmer der deutschen Umsatzsteuer unterliegen. Da der Abnehmer der Waren zum Zeitpunkt der Versendung mangels Abnahmeverpflichtung noch nicht feststand, wurde argumentiert, dass die Einlagerung nicht lediglich zu einer kurzen Unterbrechung der begonnenen Versendung an den Abnehmer führe.

Praxishinweis.

Die Beantwortung der Frage, wann eine umsatzsteuerliche Lieferung zwischen Versender und Empfänger bereits bei der Überführung der Waren in ein Konsignationslager vorliegt und in welchen Fällen eine Verbringung zur eigenen Verfügung des Lieferanten mit einer anschließenden steuerpflichtigen Inlandslieferung gegeben ist, richtet sich nach den konkreten Regelungen im Konsignationslagervertrag. Erfolgt die Bevorratung des Lagers aus dem Gemeinschaftsgebiet in Erfüllung einer verbindlichen Bestellung des Abnehmers kann nach den Umständen des Einzelfalls eine innergemeinschaftliche Direktlieferung an den Abnehmer vorliegen. Fehlt es zu Beginn der Beförderung oder Versendung an einer verbindlichen Bestellung des Abnehmers und kommt ein Kaufvertrag erst bei der Entnahme aus dem Konsignationslager zustande, kann eine innergemeinschaftliche Lieferung direkt an den letztlichen Empfänger regelmäßig nicht begründet werden. Zu beachten ist, dass die in vielen Mitgliedstaaten geltenden Verwaltungsvereinfachungen für Lieferungen in bzw aus Konsignationslagern in Deutschland keine Anwendung finden.

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Eduard Kurz

Eduard Kurz

Senior | Deloitte Tax
Telefon: +43 1 537 00 7456
Mail: ekurz@deloitte.at

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