„Achtung bei Umgründungen: So sichern Sie Ihre Verlustvorträge“

Durch Umgründungen können Synergieeffekte und Kosteneinsparungen erzielt werden. Umgründungen wie Verschmelzungen, Einbringungen und Spaltungen sind in der Regel ertragsteuerlich und umsatzsteuerlich neutral gestellt, sodass die Umgründung zu keinem Anfall von Einkommen-, Körperschaft- oder Umsatzsteuer führt. Aufgrund der Gesamtrechtsnachfolge bleiben auch steuerliche Begünstigungen bestehen und Verlustvorträge bleiben grundsätzlich erhalten oder können auf andere Unternehmen übertragen werden. Dabei gilt das Prinzip der Objektbezogenheit, wonach Verlustvorträge direkt an dem Vermögen hängen, das den Verlust verursacht hat. Wird daher das „verlustverursachende“ Vermögen im Zuge einer Umgründung auf ein anderes Unternehmen übertragen, so teilen die Verlustvorträge das Schicksal dieser Vermögensteile und gehen ebenfalls auf das andere Unternehmen über. Verluste, die in wirtschaftlich schwierigen Zeiten oft unvermeidbar waren, können damit im Konzern „gesteuert“ werden und durch Verrechnung mit Gewinnen in Zukunft gegen Gewinne verrechnet, und somit die steuerliche Bemessungsgrundlage und die effektive Steuerbelastung entsprechend vermindert werden. 

Unter gewissen Umständen kann der Verlustvortrag allerdings auch verloren gehen. Um dies zu verhindern, sollten Sie folgende Punkte beachten: 

1) Das Vermögen, dem die Verluste zugerechnet werden, muss im Zeitpunkt der Umgründung tatsächlich vorhanden sein und dem Unternehmen zur Verfügung stehen. Das bedeutet, es muss vom Übertragenden auch tatsächlich übertragen (Verluste nicht mitübertragener Vermögensteile sind nicht abzugsfähig) sowie auch im übernehmenden Unternehmen noch immer vorhanden sein. 

Das übertragene Vermögen muss im Zeitpunkt des Umgründungsstichtages mit dem Vermögen im Zeitpunkt der Verlustentstehung umfangmäßig vergleichbar sein. Ist das verlustverursachende Vermögen noch zumindest mit 25 % vorhanden, geht der Verlustvortrag zur Gänze über, ansonsten geht er zu Gänze verloren. D.h. es ist nach Ansicht des Fiskus maximal eine Reduktion des verlustverursachenden Vermögens um 75 % möglich, damit die Verlustvorträge nicht verloren gehen. Die Kriterien der Vergleichbarkeit können sich dabei beispielsweise am Umsatz, Auftragsvolumen, Anlage- oder Umlaufvermögen, der Bilanzsumme oder am Umfang der Beteiligung orientieren. 

Die Verlustzuordnung erfolgt bei operativen Unternehmen idR zu Betrieben und Teilbetrieben (und nicht zu einzelnen Vermögensgegenständen innerhalb des Betriebes bzw Teilbetriebes). Dh, dass zB ein Verlust, der aus der Veräußerung einer Betriebsliegenschaft resultiert ist, im Zuge einer Umgründung auf die übernehmende Gesellschaft übergeht, wenn der (Teil-)Betrieb, dem die Liegenschaft zugerechnet wurde, anlässlich der Umgründung tatsächlich übertragen wird. Nur bei ausschließlich vermögensverwaltenden Gesellschaften ist die kleinste Verlustzuordnungseinheit der einzelne Vermögensteil (zB eine Liegenschaft einer vermögensverwaltenden Kapitalgesellschaft). 

Wichtiger Hinweis: Es gilt zu beachten, dass die oben genannten Kriterien auch für Verlustvorträge der übernehmenden Gesellschaft anzuwenden sind. Verfügt die übernehmende Gesellschaft beispielsweise über verhältnismäßig „alte“ Verlustvorträge, deren zurechenbares Vermögen nicht mehr zu mindestens 25 % existiert, verliert sie durch die Umgründung ihre Verlustvorträge. Sämtliche Kriterien sind daher sowohl auf Ebene der übertragenden als auch auf Ebene der übernehmenden Gesellschaft zu erfüllen, damit die Verlustvorträge auch nach der Umgründung erhalten bleiben und mit Gewinnen verrechnet werden können. 

2) Bei Konzernverschmelzungen ist eine doppelte Verlustverwertung nicht möglich. Verluste der Tochtergesellschaft sind daher entsprechend um bereits erfolgte Teilwertabschreibungen der Beteiligung bei der Muttergesellschaft zu kürzen 

3) Liegt ein Manteltatbestand ohne Sanierungs- bzw. Rationalisierungsabsicht vor, geht der Verlustvortrag zur Gänze verloren. 

Der Manteltatbestand ist konkret gekennzeichnet durch wesentliche Änderungen der 

• wirtschaftlichen Struktur (zB Änderung der Geschäftstätigkeit, weil die übernehmende Gesellschaft in einer anderen Branche tätig ist und die bisherige Tätigkeit der übertragenden Gesellschaft eingestellt wird)
• organisatorischen Struktur (überwiegender Wechsel in der Geschäftsleitung oder die Geschäftsleitung der übertragenden Gesellschaft ist in der übernehmenden Gesellschaft nicht mehr vertreten) und der
• Gesellschafterstruktur auf entgeltlicher Grundlage (dies liegt insbesondere dann vor, wenn vor der Umgründung Anteile an der übertragenden Gesellschaft erworben werden oder wenn anlässlich der Umgründung neue Anteile gewährt werden und es somit zu einer wesentlichen Änderung der Gesellschafter kommt). 

Die Änderungen können in einen überschaubaren Zeitraum sowohl vor als auch nach der Umgründung erfolgen. Der Manteltatbestand liegt dabei auch dann vor, wenn die wesentlichen Änderungen der Struktur zu einem Teil bei der übertragenden und zum anderen Teil bei der übernehmenden Körperschaft erfolgen. Beide Gesellschaften sind daher hier als Einheit zu sehen. 

Durch das Verbot des Verlustabzugs beim Manteltatbestand soll verhindert werden, dass Umgründungen nur aufgrund der Nutzung von Verlustvorträgen erfolgen. Werden Änderungen jedoch aufgrund von Sanierungen oder Rationalisierungen vorgenommen, bleibt der Verlustvortrag erhalten. 

Mag. Gabriele Holzinger
Wirtschaftsprüferin und Steuerberaterin
gholzinger@deloitte.at

MMag. Stefanie Kohlmann

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