Grunderwerbsteuerpflicht trotz fehlender Anteilsvereinigung

Missbrauch im Grunderwerbsteuerrecht.
Der Unabhängige Finanzsenat (UFS) hat überraschend im treuhändigen und somit zivilrechtlichen Zurückbehalten eines Geschäftsanteiles an einer GmbH bei gleichzeitiger wirtschaftlicher Übertragung des Geschäftsanteiles auf den Erwerber, einen Missbrauch und somit eine grunderwerbsteuerpflichtige Anteilsvereinigung gemäß § 1 Abs 3 Z 1 GrEStG als verwirklicht gesehen, der folgender Sachverhalt zu Grunde lag: Der Vater war Alleingesellschafter und Geschäftsführer einer einen Gastronomiebetrieb führenden  GmbH. Mit Abtretungsvertrag vom 20.6.2006 trat der Vater 25 % der Beteiligung an der GmbH an seinen Sohn ab. Mit Abtretungsvertrag vom 7.10.2008 trat der Vater weitere 74 % der Beteiligung an seinen Sohn ab. Ebenfalls am 7.10.2008 schlossen der Vater und sein Sohn einen notariellen „Abtretungs- und Treuhandvertrag“, mit dem der Vater den ihm noch verbliebenen 1 % –  Geschäftsanteil in das wirtschaftliche Eigentum i.S.d. § 24 BAO des Sohnes übertrug und erklärte, diesen Geschäftsanteil nicht für eigene Rechnung, sondern als Treuhänder für den Sohn zu halten.    

Anteilsvereinigung?
Das Finanzamt sah durch die für den 1 % – Geschäftsanteil getroffene Abtretungs- und Treuhandvereinbarung eine der Grunderwerbsteuer unterliegende Vereinigung aller Anteile in einer Hand gemäß § 1 Abs 3 Z 1 GrEStG verwirklicht und schrieb Grunderwerbsteuer vom dreifachen Einheitswert vor. 

Missbrauch bei 1 % treuhändiger Übertragung.
Nach einer Berufung entschied der UFS, dass § 1 Abs 3 GrEStG nach herrschender Lehre und ständiger Rechtsprechung zwar an zivilrechtliche, äußere Erscheinungsformen anknüpft und es daher hinsichtlich des 1 % – Geschäftsanteiles zu keiner formalrechtlichen Übereignung und somit zu keiner Anteilvereinigung gekommen wäre, aber für § 1 Abs 3 GrEStG dennoch die Anwendung von § 22 BAO (Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes) nicht ausgeschlossen wird, weshalb die gegenständlichen Rechtsgeschäfte auch hinsichtlich des Missbrauchstatbestands zu würdigen seien. Die Rechtsgeschäfte zeigen nach Ansicht des UFS im Konnex das verfolgte Ziel, dem Sohn sämtliche Anteile an der GmbH in dessen Eigentum zu übertragen und diesem schlussendlich die alleinige Gesellschafterstellung zukommen zu lassen (UFS Innsbruck vom 25.6.2010, GZ RV/0226-I/09) Alleiniger Hintergrund dieser Struktur sei nämlich ausschließlich die Vermeidung der Grunderwerbsteuer. Demnach lag nach Ansicht des UFS in wirtschaftlicher Betrachtungsweise eine Anteilsvereinigung nach § 1 Abs 3 Z 1 GrEStG vor, für die trotz des Umstandes, dass 1 % der Beteiligung im zivilrechtlichen Eigentum des Vaters verblieben ist, Grunderwerbsteuer ausgelöst worden ist. Die Berufung wurde daher abgewiesen. Dagegen wurde Beschwerde beim VwGH erhoben (VwGH-Beschwerde zur Zl. 2010/16/0168 anhängig). 

Widerspruch zur Rechtsprechung.
Die gegenständliche Entscheidung des UFS steht im klaren Widerspruch zur Rechtsprechung des VwGH, nach der nur die rechtliche Vereinigung aller Anteile an einer Gesellschaft eine Grunderwerbsteuerpflicht nach § 1 Abs 3 GrEStG begründet (VwGH 14.6.1984, 82/16/0069; VwGH 23.1.2003, 2002/16/0228). Selbst sogenannte „Zwerganteile“ schließen nach der Rechtsprechung des VwGH eine Vereinigung „aller“ Anteile an einer Gesellschaft aus. Die Vereinigung aller Anteile an einer Gesellschaft, und die damit erlangte Verfügungsmacht über alle Anteile der im Vermögen der Gesellschaft befindlichen Grundstücke, tritt erst dann ein, wenn auch der letzte noch ausstehende Anteil in die Hand eines einzigen Erwerbers gelangt ist. Die Rechtsprechung stellt somit eindeutig auf eine rechtliche Vereinigung aller An­teile ab, während die Grunderwerbsteuerpflicht bei einer „wirtschaftlichen“ Anteilsvereinigung abgelehnt wird. Eine Vereinigung aller Anteile liegt folglich nur dann vor, wenn der Erwerber selbst das Eigentum an allen Anteilen erworben hat, nicht aber dann, wenn er aufgrund welcher Rechtsbeziehungen auch immer (etwa aufgrund eines Treuhandverhältnisses), auf Anteile greifen und deren Übertragung fordern kann. 

„Alle“ Anteile.  
Bleibt zu hoffen, dass der VwGH dabei bleibt, dass eine grunderwerbsteuerpflichtige Anteilsvereinigung den zivilrechtlichen Erwerb „aller“ Anteile und nicht nur den „fast aller“ Anteile erfordert und Missbrauschsverdächtigungen nicht Eingang in das Grunderwerbsteuergesetz finden.

Dr. Andreas Hlavenka
ahlavenka@deloitte.at

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