Scheingeschäfte und –handlungen vs Missbrauchshandlungen

Mit Inkrafttreten der FinStrG-Novelle 2010 BGBl I Nr 104/2010 wurde ein neuer Tatbestand in § 39 FinStrG aufgenommen. In Abs 1 lit b werden Scheingeschäfte und -handlungen als qualifizierte Begehungsvarianten für den Abgabenbetrug festgeschrieben. Zweck der Bestimmung ist die Pönalisierung der besonderen kriminellen Energie von Betrugshandlungen, welche auch durch komplexe rechtliche Gestaltungen zum Ausdruck kommen kann.

Anwendungsbereich.
In der Theorie erfasst die Norm mit der Wortfolge „unter Verwendung von Scheingeschäften und anderen Scheinhandlungen“ einen scheinbar klaren Anwendungsbereich (vgl § 23 BAO). Jedoch ergeben sich in der Praxis Schwierigkeiten in der Abgrenzung zu Missbrauchshandlungen iSd § 22 BAO. Worin bestehen nun die Unterschiede und von welcher Relevanz sind diese?

Missbrauchshandlungen.
Grundsätzlich können wirtschaftliche Beziehungen so gestaltet werden, dass der größte Erfolg bei kleinster Abgabenbelastung erzielt wird, begrenzt durch die Bestimmungen der §§ 21 – 24 BAO. Der Missbrauchsstatus ist dann erreicht, wenn die rechtliche Gestaltung im Hinblick auf den angestrebten wirtschaftlichen Erfolg ungewöhnlich und unangemessen ist und die gewählte Struktur nur mehr mit dem Motiv der Steuerersparnis im Hinterkopf verständlich ist.

Scheingeschäfte.
Ein Scheingeschäft (iSd § 916 ABGB) liegt vor, wenn sich die Parteien dahingehend geeinigt haben, dass das geschlossene Geschäft nicht oder nicht so gelten soll, wie die Erklärungen lauten. Die Parteien vereinbaren im Einverständnis nur den äußeren Schein des Rechtsgeschäftes und wollen die mit dem betreffenden Rechtsgeschäft verbundenen Rechtsfolgen nicht, oder nicht so wie vertraglich vereinbart, eintreten lassen. Das Scheingeschäft setzt somit gemeinsamen Vorsatz voraus, der schon im Zeitpunkt des Zustandekommens des Scheinvertrages gegeben sein muss, wie beispielsweise bei Ausfertigung eines Kaufvertrages mit einem zu niedrigen Kaufpreis.

Abgrenzung. Welcher Rechtsnorm unterliegt zB eine Briefkastenfirma in einer Steueroase ohne jegliche Infrastruktur? Die Abgrenzung zwischen Umgehungs- und Scheingeschäft ist in der Praxis nicht immer eindeutig, weshalb die rechtliche Beurteilung von den Umständen im Einzelfall abhängt. Die höchstgerichtliche Judikatur zu dieser Abgrenzungsfrage wird daher abzuwarten sein.

Scheinhandlungen.
Bei einer Scheinhandlung besteht im Unterschied zum Scheingeschäft keine vertragliche Beziehung zwischen den Parteien. Diese Begehungsvariante des Abgabenbetruges schließt daher auch nur zum Schein bestehende Vorgänge mit ein (Beispiel: Deklaration einer privaten Anschaffung als betriebliche).

Relevanz der Differenzierung.
Das Scheingeschäft unterscheidet sich vom Missbrauchsgeschäft also dadurch, dass es weder gewollt noch auf die Herbeiführung von Rechtsfolgen gerichtet ist. Die Steuerfolgen von Scheingeschäften und Missbrauchshandlungen sind jedoch sehr ähnlich. Beide Male ist das wirtschaftliche Verhalten und nicht der juristisch (behauptete) Zustand zu berücksichtigen. Die Unterscheidung wurde aber im Zuge der Novellierung hinsichtlich der strafrechtlichen Folgen relevant. Für ab dem 1.1.2011 begangene Finanzvergehen sieht § 39 Abs 3 FinStrG schärfere Sanktionen für Betrugshandlungen über der Gerichtszuständigkeitsgrenze (EUR 100.000) unter Verwendung von Scheingeschäften und  -handlungen vor: Als Strafe sind Freiheitsstrafen (bis zu zehn Jahren) vorgesehen, zusätzlich können Geldstrafen bis zu EUR 2,5 Mio verhängt werden. Die Strafdrohung bei Missbrauch bleibt hingegen weiterhin gleich; im Falle einer vorsätzlichen Abgabenhinterziehung ist eine Geldstrafe bis zum Zweifachen des maßgeblichen Verkürzungsbetrages vorgesehen, nur in Ausnahmefällen sind Freiheitsstrafen bis zu 2 Jahren zu verhängen.

Elisabeth Brugger
ebrugger@deloitte.at

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