Neues aus den Umgründungssteuerrichtlinien

Der am 15.11.2011 veröffentlichte Wartungserlass UmgrStR 2002 umfasst Anpassungen an Gesetzesänderungen seit 2007 sowie Klarstellungen zu in den letzten Jahren in Praxis und Literatur diskutierten Zweifelsfragen. Die Änderungen stellen zum Teil erhebliche Verschärfungen im Vergleich zur bisherigen Ansicht des BMF dar und sollten daher jedenfalls in die Umgründungsplanung einfließen.

Zwar wurden durch den Wartungserlasses 2011 lediglich die UmgrStR zu Art I bearbeitet, aufgrund der Verweistechnik im UmgrStG ist uE allerdings davon auszugehen, dass die Änderungen auch für die Art II-VI gelten sollen.

Verlustvorträge auf Ebene des Gruppenträgers (uA Rz 352).
Bei gruppeninternen Verschmelzungen erstrecken sich die Einschränkungen hinsichtlich des Übergangs von Verlustvorträgen der übertragenden Körperschaft bzw des Weiterbestehens von Verlustvorträgen der übernehmenden Körperschaft nach Ansicht des BMF nunmehr auch auf an den Gruppenträger weitergeleitete Verluste. Sind im Verlustvortrag des Gruppenträgers derartige Verluste enthalten, gehen diese Verluste in Folge einer Verschmelzung des Gruppenmitglieds bzw auf das Gruppenmitglied das diese Verlust an den Gruppenträger weitergeleitet hat unter, wenn das verlustverursachende Vermögen beim Gruppenmitglied zum Verschmelzungsstichtag nicht mehr vorhanden oder im Verhältnis zum Verlustentstehungszeitpunkt nicht mehr vergleichbar ist (§ 4 Z 1 lit a-c UmgrStG).

Diese Interpretation des BMF soll für Verschmelzungsbeschlüsse gelten, die nach dem 1.12.2011 gefasst wurden.

Firmenwertabschreibung bei Down-Stream Verschmelzung (Rz 352).
Entgegen seiner bisherigen Position folgt das BMF nun der in der Literatur vertretenen Ansicht, dass bei gruppeninternen up- oder down-stream Verschmelzungen (dh Verschmelzungen einer Tochtergesellschaft auf ihre Mutter oder umgekehrt, der Muttergesellschaft auf ihre Tochter) eine Firmenwertabschreibung auf die Beteiligung der Mutter an der Tochter unabhängig von der Verschmelzungsrichtung untergeht. Eine Firmenwertabschreibung auf die Beteiligung an der Muttergesellschaft bleibt dagegen – ebenfalls unabhängig von der Verschmelzungsrichtung – bestehen.

GrESt-Pflicht bei Übertragung aller Anteile (Rz 340).
Gesellschaftsrechtlich werden im Zuge einer down-stream Verschmelzung auf eine 100%ige Tochtergesellschaft sämtliche Anteile an dieser gemeinsam mit dem gesamten Vermögen der Muttergesellschaft auf die übernehmende Tochtergesellschaft übertragen. Diese darf die so erworbenen eigenen Anteile nicht behalten, sondern muss sie umgehend an die Gesellschafter der Muttergesellschaft auskehren, bei denen sie die Gegenleistung für die untergehenden Anteile an der Muttergesellschaft darstellen (Durchschleuseffekt).

Ist an der Muttergesellschaft wiederum nur ein Gesellschafter beteiligt, werden somit im Zuge der Anteilsauskehr alle Anteile an der Tochtergesellschaft auf diesen Alleingesellschafter übertragen. Dadurch wird nach Ansicht des BMF der Tatbestand des Erwerbs aller Anteile gem § 1 Abs 3 GrEStG erfüllt (das Gleiche gilt bei Übertragung der Anteile auf mehrere gemäß § 2 Abs. 2 UStG 1994 organschaftlich verbundene Gesellschafter).

Die GrESt bemisst sich in diesen Fällen vom Dreifachen des Einheitswerts, da die Begünstigung des § 6 Abs 5 UmgrStG nicht zur Anwendung kommt.

Verena Knapp
vknapp@deloitte.at
                                                     
                                                          
                                                       
                                                            
                                                           
                                                        
                                                                                                               

Martin Six
msix@deloitte.at

 

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