VwGH verneint Herstellerbefreiung bei Verkauf eines selbst ausgebauten Dachbodens

Laut einem jüngsten Erkenntnis des VwGH stellt ein Dachbodenausbau bzw die Herstellung von Dachgeschosswohnungen keinen „Hausbau“ im Sinne der erstmaligen Errichtung eines Gebäudes dar. Aus diesem Grund können die Einkünfte aus der Veräußerung einer durch den Dachbodenausbau neu geschaffenen Eigentumswohnung nicht von der Herstellerbefreiung erfasst sein.

Sachverhalt.
Die Beschwerdeführerin erwarb Miteigentum im Ausmaß von 1/10 an einer bebauten Liegenschaft in Wien. Im darauffolgenden Jahr wurde ihr das Wohnungseigentum am nicht ausgebauten Dachboden mittels Wohnungseigentumsvertrags eingeräumt. Der Dachboden wurde zu einer Eigentumswohnung ausgebaut und anschließend innerhalb der Spekulationsfrist mit Gewinn veräußert. Die Beschwerdeführerin vertrat die Ansicht, dass der Befreiungstatbestand des § 30 Abs 2 Z 2 EStG idF vor 1. StabG 2012 („Herstellerbefreiung“) zur Anwendung käme, da der Dachboden ein selbst hergestelltes Gebäude sei, welcher als nicht für Wohnzwecke nutzbarerer Rohdachboden erworben und im ausgebauten Zustand veräußert worden war. Der UFS verneinte die Anwendbarkeit der Befreiungsbestimmung mit der Begründung, dass der Ausbau eines Dachbodens mit dem Neubau auf einem Grundstück nicht vergleichbar sei, da – wie im streitgegenständlichen Fall – nur die vorhandene Bausubstanz verwendet wurde, um unter Einbeziehung der bestehenden Gebäudeteile die nutzbare Wohnfläche durch den Dachausbau zu vergrößern.

Erkenntnis des VwGH.
Der VwGH (25.4.2012, 2008/13/0128) bestätigte die Entscheidung des UFS und wies die erhobene Beschwerde ab. Wie der VwGH in seiner bisherigen Rechtsprechung ausgeführt hat sind Baumaßnahmen, die als Herstellungsaufwendungen zur Änderung der Wesensart des Gebäudes führen, zwar nach § 30 Abs 4 EStG bei der Ermittlung der Höhe des Spekulationsergebnisses zu berücksichtigen, doch erfüllen sie im Allgemeinen nicht den eng auszulegenden Tatbestand des „selbst hergestellten Gebäudes“. Ein selbst hergestelltes Gebäude iSd § 30 Abs 2 Z 2 EStG idF vor 1. StabG 2012 liegt nur dann vor, wenn Baumaßnahmen nach der Verkehrsauffassung als Errichtung eines Gebäudes, somit als „Hausbau“ angesehen werden können. Demnach gilt als Herstellung nur die erstmalige Errichtung eines Gebäudes, sodass Sanierungen und Renovierungen eines bestehenden Gebäudes nicht zu einem „selbst hergestellten Gebäude“ führen.

Auswirkungen auf die neue Rechtslage.
Das gegenständliche Erkenntnis bestätigt die bisherige Rechtsprechung des VwGH und ist auch in der seit 1.4.2012 geltenden Rechtslage von Bedeutung, da das 1. StabG 2012 die Besteuerung privater Grundstücksveräußerungen – unabhängig von einer Spekulationsfrist – als sonstige Einkünfte vorsieht („Immobilienbesteuerung neu“). Wie nach der bisherigen Rechtslage werden auch nach neuer Rechtslage weiterhin selbst hergestellte Gebäude von der Besteuerung befreit, jedoch unter der neu eingeführten, zusätzlichen Voraussetzung, dass sie innerhalb der letzten 10 Jahre nicht zur Erzielung von Einkünften gedient haben dürfen. Damit ist die Herstellerbefreiung für vermietete Objekte grundsätzlich nicht möglich.

Fazit.
Aus den Aussagen des VwGH ergibt sich, dass bei der Veräußerung privater Immobilien die Befreiung von der Besteuerung für selbst hergestellte Gebäude bei Erwerb eines Dachbodens mit nachfolgendem Ausbau zu einer oder mehreren Dachgeschosswohnungen nicht zur Anwendung kommt. Die aktuelle Judikatur verlangt vielmehr einen eigenständigen „Hausbau“ im Sinne einer erstmaligen Errichtung eines Gebäudes. Daher ist in Zukunft bei der Anwendung der Befreiungsbestimmung des § 30 Abs 2 Z 2 EStG zu prüfen, ob ein neues Gebäude errichtet oder ob ein bestehendes Gebäudeobjekt ausgebaut, renoviert oder saniert wird. Im letzteren Fall wäre der Veräußerungsüberschuss steuerpflichtig, wobei jedoch auch in der neuen Rechtslage die Aufwendungen für den Dachbodenausbau insoweit den steuerpflichtigen Veräußerungsüberschuss mindern, als sie noch nicht steuermindernd berücksichtigt wurden. Freilich ist bei der Veräußerung derartiger Dachbodenausbauten denkbar, dass im Veräußerungsfall eine andere Steuerbefreiung (zB Hauptwohnsitzbefreiung) anwendbar ist.

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Christian Wilplinger

Christian Wilplinger

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