Die Reform des Bilanzrechts durch das Rechnungslegungs-Änderungsgesetz 2014

Das Rechnungslegungs-Änderungsgesetz 2014 („RÄG 2014“) setzt die Vorgaben der Bilanz-Richtlinie (2013/34/EU) um, modernisiert das Bilanzrecht und führt das UGB an die Bilanzierung nach den IFRS und auch an die Bewertung im Steuerrecht heran.

Dabei besteht neben den Verteilungswahlrechten in den Übergangsbestimmungen auch die bilanzpolitische Möglichkeit eines freiwilligen Vorziehens der Anwendung einzelner Ansatz- und Bewertungsvorschriften, welche nach dem RÄG 2014 für Geschäftsjahre, die nach 2015 beginnen, ohnedies zwingend sind.

Rechnungslegungs- und Konsolidierungspflicht.

Personengesellschaften, die nur Kapitalgesellschaften als Gesellschafter haben, sind künftig auch ohne unternehmerische Tätigkeit rechnungslegungspflichtig. Reine Zweckgesellschaften („Special Purpose Vehicles“), die beherrschenden Einfluss und damit eine einheitliche Leitung auch ohne Beteiligung ausüben (etwa bei Geschäftsführeridentität), verhindern nicht die Konsolidierungspflicht.

Die Schwellenwerte für die Größenklassen (klein/mittelgroß/groß) wurden geringfügig aufgerundet (Bilanzsumme EUR 5 Mio bzw 20 und Umsatzerlöse EUR 10 bzw 40 Mio), wobei allerdings die Umsatzerlöse künftig auch die für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit untypischen Verkäufe und Dienstleistungen erfasst. Dies kann bei umsatzbezogenen Verträgen (auch von Managern) eine Rolle spielen.

Zusätzlich wurde die Kategorie der „Kleinstkapitalgesellschaft“ eingeführt (mit den Schwellenwerten TEUR 700 Umsatzerlöse, 10 Dienstnehmer, TEUR 350 Bilanzsumme), welche keinen Anhang, wohl aber im Fall der Rechtsform „AG“ immer einen Lagebericht aufstellen muss. Für viele Projekt-GmbHs ist der Entfall des Anhangs eine wesentliche Erleichterung.

Demgegenüber sind künftig für eine AG, die Mutterunternehmen ist, die Konzernkennzahlen für die Größeneinordnung maßgeblich. Künftig sind nach Umgründungen die erschwerten bzw leichteren Regeln aufgrund der gesunkenen oder gestiegenen Kennzahlen nach der Größenänderung sofort, dh ohne Pufferjahr, anzuwenden. Bei Spaltungen kann dies zu einem sofortigen Entfall der Abschlussprüfungspflicht für die nunmehr kleine Gesellschaft führen.

Bilanzierung und Bewertung.

Das Disagio ist für neue (dh im nach 2015 beginnenden Geschäftsjahren aufgenommene) Kredite künftig wie im Steuerrecht zwingend als ARA zu aktivieren und darf nicht mehr sofort als Aufwand berücksichtigt werden. Die Kosten für die ab 1.1.2016 begonnene Herstellung von Anlage- und Umlaufvermögensgegenständen (insbesondere auch der Vorräte) sind wie im Steuerrecht künftig inklusive der Gemeinkosten zu berechnen.

Ab 1.1.2016 neu aktivierte Firmenwerte sind ohne Vorliegen einer nachvollziehbaren verlässlichen Schätzung der Nutzungsdauer jedenfalls auf 10 Jahre abzuschreiben (dies gilt auch bei Firmenwerten als Teil eines Unterschiedsbetrages im Rahmen der Kapitalkonsolidierung). Steuerlich bleibt es bei der zwingend 15jährigen Nutzungsdauer.  Aus Umgründungen aktivierte Firmenwerte und stille Reserven sind weiterhin ausschüttungsgesperrt, jedoch nunmehr ausdrücklich mit der Maßgabe, dass sich die gesperrten Beträge um die Abschreibungen vermindern.

In den nach 2015 beginnenden Wirtschaftsjahren sind Rückstellungen für deren Laufzeit abzuzinsen (nach bestmöglicher Schätzung der inflationierten, aufgezinsten Kosten), wobei laut ErlRV grundsätzlich auch der im Steuerrecht 2014 eingeführte, hohe 3,5%ige Abzinsungssatz herangezogen werden darf (bei Sozialkapital jedoch mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz für eine Restlaufzeit von 15 Jahren). Die aufgrund des RÄG erforderlichen Anpassungen der Rückstellungen sind linear längstens über 5 Jahre verteilt ergebniswirksam durchzuführen, wobei im Verteilungszeitraum auch eine Bruttodarstellung über eine ARA bzw PRA zulässig ist.

In nach 2015 beginnenden Wirtschaftsjahren sind außerplanmäßige Abschreibungen (auch aus Vorjahren) bei Wertaufholung zwingend zuzuschreiben. Die Wertaufholung in der Bilanz kann allerdings zur Vermeidung eines sofortigen Zuschreibungsertrages, der künftig keiner Ausschüttungssperre mehr unterliegt und das „ordentliche Unternehmensergebnis“ bzw EBIT für Managerprämienregelungen erhöhen würde, eine PRA gebildet werden, allerdings nur in Höhe der im Steuerrecht für vor 2016 unterlassene Zuschreibungen dotierten Zuschreibungsrücklage (ohne PRA führt die rein steuerliche Zuschreibungsrücklage zu einer entsprechenden passiven Steuerlatenz). Über die seinerzeit unterlassenen Zuschreibungen hinausgehende Wertsteigerungen sind zwingend im UGB und im Steuerrecht ertragswirksam als Zuschreibung zu erfassen. Den diesbezüglichen Anhangsangaben bis 2015 wird hierfür eine entscheidende Bedeutung zukommen. Außerplanmäßige Abschreibungen von Firmenwerten dürfen durch Zuschreibungen nicht mehr rückgängig gemacht werden.

Modernisierung.

In nach 2015 beginnenden Wirtschaftsjahren sind aktive Steuerlatenzüberhänge bei mittelgroßen und großen Unternehmen zwingend zu aktivieren, für jene aus steuerlichen Verlustvorträgen besteht jedoch ein Ansatzwahlrecht. Die Steuerlatenzbeträge sind nicht abzuzinsen und nunmehr bilanzorientiert zu bilden. Soweit das RÄG 2014 neue Steuerlatenzbeträge erforderlich macht, ist eine lineare Verteilung der Ergebniswirkung über längstens 5 Jahre möglich (auch brutto über ARA oder PRA geführt).

Der Posten „unversteuerte Rücklagen“ und damit die „umgekehrte Maßgeblichkeit“ dieses Postens für die steuerliche Inanspruchnahme von Begünstigungen wie etwa die auf 10 Jahre beschleunigte Denkmalschutzabschreibung oder die Sofortabschreibung insgesamt wesentlicher geringwertiger Wirtschaftsgüter entfällt ersatzlos und sogar mit Wirkung auf den Ausweis in der Vorjahresspalte. Stattdessen erfolgt eine direkte Umgliederung in die Gewinnrücklagen bzw in Höhe der passiven Steuerlatenz in die Steuerrückstellungen.

Eigene Aktien werden künftig offen vom Grundkapital abgezogen und nicht mehr im Anlage- oder Umlaufvermögen ausgewiesen.

Ausweis im Jahresabschluss.

Die Fristigkeit von Forderungen und Verbindlichkeiten wird nicht mehr im Anhang (als „Spiegel“), sondern direkt in der Bilanz als „davon“-Vermerk dargestellt. Außerordentliche Erträge und Aufwendungen werden abgeschafft und sind zur Gänze den „ordentlichen“  Positionen zuzuordnen und bei außerordentlicher Größenordnung oder Bedeutung im Anhang zu erläutern. Das EGT heißt künftig „Ergebnis vor Steuern“, die GuV darf mit dem Jahresüberschuss enden; in diesem Fall ist die Veränderung der Rücklagen und die Ergebnisverwendung im Anhang darstellen.

Erleichterungen bei der Offenlegung beim Firmenbuch ab 20.7.2015.

„Kleinstkapitalgesellschaften“ müssen bei verspäteter Bilanzoffenlegung nur mehr mit der halben Zwangsstrafe, somit idR mit EUR 350 statt EUR 700 rechnen. Weiters ist nunmehr für alle Gesellschaften ein gänzlicher Nachlass bei erheblicher Härte unter der Voraussetzung eines nur geringen Verschuldens möglich. Da der Ergebnisverwendungsvorschlag nunmehr im Anhang anzugeben ist, entfällt das Erfordernis der Einreichung beim Firmenbuchgericht. Ein ausländischer befreiender Konzernabschluss kann auch in englischer Sprache hinterlegt werden.

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Klaus Wiedermann

Klaus Wiedermann

Director | Deloitte Tax | Telefon: +43 1 537 00 7324 | E-Mail senden

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