VwGH zur Vereinbarkeit von Gruppenträgereigenschaft und Liquidation

Der VwGH hat im Erkenntnis vom 26.11.2014, 2011/13/0008 verneint, dass eine Steuergruppe nach § 9 KStG mit einer in Liquidation befindlichen Körperschaft als Gruppenträger gegründet werden kann.

Rechtslage / bisherige Meinung des BMF.

In § 9 und § 21 KStG ist nicht eindeutig geregelt, welche Auswirkungen das Eintreten des Gruppenträgers oder eines Gruppenmitglieds in die Liquidationsbesteuerung auf die Steuergruppe haben. Schon nach bisheriger Meinung des BMF (KStR 2013 Rz 1061) können Körperschaften in Liquidation nicht in die Gruppe aufgenommen werden, da die Mindestdauer von 3 Jahren nicht erfüllt werden kann. Bei aufrechter Gruppenträgereigenschaft oder Gruppenmitgliedschaft zu Beginn der Liquidation kam es nur dann zu einer Beendigung oder einem Ausscheiden, wenn zum Zeitpunkt des Liquidationsbeginns feststand, dass die Mindestdauer nicht erfüllt werden wird. Dies war dann nicht der Fall, wenn bei Beginn der Liquidation die Mitgliedschaft zur Gruppe zumindest seit zwei vollen Wirtschaftsjahren bestand und die folgende Liquidation zumindest 12 volle Monate umfasste.

Sachverhalt.

Die M GmbH und ihre 90%ige Tochtergesellschaft stellten einen Antrag auf Feststellung einer Unternehmensgruppe nach § 9 KStG. Zum Zeitpunkt des Antrages war über das Vermögen der M GmbH der Konkurs eröffnet. Der Antrag wurde vom Finanzamt mit der Begründung, dass das Erfüllen der Mindestbestandsdauer von drei Jahren ausgeschlossen sei, abgewiesen. Der steuerliche Einkommensermittlungszeitraum in Liquidation weiche vom normalen Besteuerungszeitraum ab. Eine periodengerechte Zurechnung des jeweils zwölf Monate umfassenden Jahresergebnisses des Gruppenmitglieds zum jeweiligen jahresweise ermittelten Einkommen des Gruppenträgers jenes Wirtschaftsjahres, in das der Bilanzstichtag des Gruppenmitglieds falle, sei daher nicht möglich. Das BFG bestätigte die Ansicht der ersten Instanz und wies die Berufung, die sich darauf stützte, dass die gesetzlichen Voraussetzungen der Gruppenbildung vorliegen und auch in der Liquidation die Wirtschaftsjahre formal weiterlaufen, ab. In Folge wurde Beschwerde an den VwGH erhoben.

Entscheidung des VwGH.

Der VwGH bestätigte die Ansicht der Vorinstanzen, kam allerdings zu einer anderen Begründung: Durch Verwendung des Begriffes „Einkommen“ in § 9 Abs 6 Z 1 KStG sei die Gruppenbesteuerung auf Gesellschaften ausgerichtet, die ein § 7 Abs 2 KStG entsprechendes Einkommen erzielen. Dabei handelt es sich um werbende Gesellschaften mit operativen Einkünften. Dem entgegen sieht § 19 KStG einen besonderen Besteuerungszeitraum vor, der vom Ende des Wirtschaftsjahres vor Auflösung bis zur Beendigung der Abwicklung reicht. In diesem Zeitraum kommt es zur Versilberung des gesamten Vermögens; realisierte Gewinne werden mit realisierten Verlusten verrechnet. Es kann zu einem, im österreichischen Steuerrecht ansonsten nicht vorgesehenen, Verlustrücktrag kommen. In teleologischer Interpretation lehnt der VwGH daher eine Vermischung der Besteuerungsregime des § 9 und § 19 KStG ab. Die nicht in Liquidation befindlichen Gruppenmitglieder würden ungerechtfertigter Weise in den Genuss der steuerlichen Erleichterungen der Liquidationsbesteuerung kommen. Eine Vermischung beider Besteuerungsregime würde daher sowohl Sinn und Zweck der Gruppenbesteuerung als auch der Liquidationsbesteuerung widersprechen. Ob im Fall der Liquidation die Wirtschaftsjahre formal weiterlaufen, lässt der VwGH dahingestellt.

Fazit.

Im Ergebnis erscheint das Erkenntnis des VwGH grundsätzlich sachgerecht und stimmt mit der bisherigen Judikatur und herrschenden Meinung überein, die schon bisher in Liquidation befindlichen Gesellschaften den Beitritt zu oder das Gründen einer Steuergruppe versagte. Fragwürdig erscheint allerdings die Begründung: § 9 Abs 3 KStG sieht als Voraussetzung der Gruppenträgereigenschaft nur die unbeschränkte Steuerpflicht vor. Die Liquidation nach § 19 beendet weder die unbeschränkte Steuerpflicht, noch beeinträchtigt sie die geforderte finanzielle Verbindung von mehr als 50%. Das Gesetz fordert keine spezielle Tätigkeit oder Betriebsfortführung durch den Gruppenträger. Die Argumentation des VwGH, dass die beiden Besteuerungsregime nicht vereinbar seien überzeugt nicht und entfaltet in der Praxis weit reichende Konsequenzen. Aufgrund der Entscheidungsbegründung müssten auch in Liquidation tretende Gesellschaften, die sich zu diesem Zeitpunkt bereits in einer aufrechten Gruppe befinden, sofort ausscheiden bzw die Gruppe beendet werden. Ob dies sachlich gerechtfertigt ist scheint zweifelhaft. Die treffendere und auch zielführende Begründung wäre das Versagen der Gruppenträgereigenschaft mit dem Argument des Nichterfüllens der dreijährigen Mindestbestandsdauer.

 

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Clemens Prinz

Clemens Prinz

Assistant | Deloitte Tax | Telefon: +43 1 537 00 5610 | E-Mail senden

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