Steuerliche Zurechnung der Einkünfte beim Fruchtgenussrecht

Der Verwaltungsgerichtshof befasste sich in mehreren Erkenntnissen der vergangenen Jahre mit den Voraussetzungen für die Zurechenbarkeit von Einkünften zu einem Fruchtgenussberechtigten. Die Finanzverwaltung hat die wesentlichen Eckpunkte dieser Entscheidungen nunmehr in den Wartungserlass 2015 zu den Einkommensteuerrichtlinien 2000 eingearbeitet, die nachfolgend näher dargestellt werden sollen:

Wirtschaftliche Betrachtungsweise.

Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung der Einkünfte eines Fruchtnießers ist die Übertragung der Einkunftsquelle an den Fruchtgenussberechtigten. Aufgrund der wirtschaftlichen Betrachtungsweise im Einkommensteuerrecht müssen aber auch die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse entsprechend gestaltet werden: Ausschlaggebend ist, dass der Fruchtnießer wirtschaftlich Einfluss auf die Einkünfteerzielung ausübt und die Nutzungsmöglichkeit nach eigenen Intentionen gestaltet (VwGH 28.11.2007, 2003/14/0065). Maßgeblich ist dabei die tatsächliche, nach außen in Erscheinung tretende Gestaltung der Dinge (VwGH 15.12.2010, 2008/13/0012).

Einflussnahme auf die Einkünfteerzielung.

Einkünfte können einem Fruchtgenussberechtigten nur dann zugerechnet werden, wenn er aus der entsprechenden Tätigkeit das Unternehmerrisiko trägt und einen gestalterischen Einfluss auf die Erzielung der Einkünfte hat. Keine unternehmerischen Initiativen stellen die bloße Aufrechterhaltung eines bereits abgeschlossenen Mietvertrages oder Investitionsentscheidungen der Gemeinschaft der Wohnungseigentümer dar (VwGH 20.03.2014, 2011/15/0174).

Zahlung laufender Kosten.

Voraussetzung für die Zurechnung der Einkünfte ist auch, dass der Fruchtgenussberechtigte die Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Gegenstand des Fruchtgenusses trägt (insbesondere Erhaltungsaufwand, Abgaben und Zinsen). Es ist aber nicht erforderlich, dass die Übernahme dieser Kosten in der Fruchtgenussvereinbarung ausdrücklich geregelt wird, da sich diese Verpflichtung bereits aus dem dispositivem Zivilrecht nach den §§ 512 ff ABGB ergibt (VwGH 27.06.2013, 2009/15/0219).

Rechtlich abgesicherte Position.

Der Fruchtgenuss muss für eine gewisse Dauer bei rechtlich abgesicherter Position bestellt sein, wobei ein Zeitraum von zehn Jahren als ausreichend angesehen werden kann. Der Abschluss eines Notariatsaktes reicht aus, eine rechtlich abgesicherte Position zu begründen, wobei eine Grundbuchseintragung für eine rechtlich abgesicherte Position nicht erforderlich ist (VwGH 27.06.2013, 2009/15/0219).

Übertragungsvorgänge.

Bei unentgeltlicher Übereignung eines Gebäudes unter lebenslanger Zurückbehaltung des Nutzungsrechtes mit Veräußerungs-, Belastungs- und Bauverbot zu Gunsten des Fruchtnießers kann die Zurechnung beim Fruchtnießer erfolgen. Die Verbücherung eines Veräußerungs- oder Belastungsverbotes zugunsten des Fruchtnießers stellt aber lediglich ein Indiz dar; es sind stets die Gesamtumstände zu berücksichtigen (VwGH 28.11.2007, 2007/14/0021). Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums kommt dem Umstand, wer die Chance von Wertsteigerungen bzw das Risiko von Wertminderungen trägt, besondere Bedeutung zu (VwGH, 12.12.2007, 2006/15/0123; vgl. auch VwGH 25.6.2014, 2010/13/0105); eine Vereinbarung, den Fruchtnießer im Falle einer Veräußerung des Grundstücks am Veräußerungserlös zu beteiligen, stellt allerdings keine derart ausreichende Chancen- und Risikotragung dar.

Fazit.

Durch die geplanten Ergänzungen in den Einkommensteuerrichtlinien verdeutlicht die Finanzverwaltung, dass Einkünfte aus einem Fruchtgenussrecht im Sinne des ABGB zwar grundsätzlich originäre Einkünfte des Berechtigten darstellen, der Fruchtnießer aber auf die Einkünfteerzielung auch ausreichend Einfluss nehmen und die laufenden Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Gegenstand des Fruchtgenusses tragen muss, damit ihm diese zugerechnet werden.

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Gideon Tenner

Gideon Tenner

Assistant | SteuerberatungDeloitte Tax | Telefon:+43 1 537 00 7318| E-Mail senden

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