Abzugsverbot für Managergehälter: Ermittlung der Bemessungsgrundlage

Mit dem AbgÄG 2014 (anwendbar seit 1.3.2014) wurde ein Abzugsverbot für sogenannte „Managergehälter“ geschaffen. Demnach ist ein Entgelt für Arbeitsleistungen, welches einen Betrag von EUR 500.000 pro Wirtschaftsjahr und Person übersteigt, körperschaftsteuerlich nicht mehr abzugsfähig. Im Folgenden wird die Ermittlung der EUR 500.000-Grenze dargestellt.

Entgeltbegriff.

Entgelt im Sinne der Bestimmung ist die Summe aller Geld- und Sachleistungen (zB Firmen-PKW), die an aktuell oder in der Vergangenheit beschäftigte oder vergleichbar organisatorisch eingegliederte Personen (zB Vorstände) geleistet werden. Erfasst sind sämtliche Entgeltbestandteile, unabhängig davon, ob sie eine laufende oder einmalige Zahlung darstellen. Ob und wie das Entgelt beim Dienstnehmer besteuert wird, ist unbedeutend. Aufwendungen/Ausgaben, die der Steuerpflichtige auf Rechnung der beschäftigten Person an Dritte leistet, sind ebenfalls Teil des Entgelts und unterliegen dem Abzugsverbot (insb Lohnsteuer, DN-Beitrag zur SV). Nicht zu berücksichtigen sind hingegen Aufwendungen/Ausgaben aus dem Arbeitsverhältnis, die nicht mittel- oder unmittelbar an den Dienstnehmer, sondern an einen Dritten geleistet werden (insb Lohnnebenkosten wie DG-Beitrag zur SV). Nicht vom Entgeltbegriff erfasst sind außerdem: Abfertigungen im Sinne des § 67 Abs 3 EStG sowie Entgelte, die sonstige Bezüge nach § 67 Abs 6 EStG darstellen (darunter würden etwa freiwillige Abfertigungszahlungen fallen). Für freiwillige Abfertigungen kann allerdings ein eigenes Abzugsverbot bestehen. Auch reine Aufwandsersätze (zB Ersatz von Reiseaufwendungen) unterliegen nicht dem Abzugsverbot. Zusammenfassend zählen daher nur jene Aufwendungen zum Entgeltbegriff, die an den Dienstnehmer geleistet werden und für die die erbrachte Leistung kausal ist.

Rückstellungen als Entgeltbestandteil.

Zum Entgeltbegriff zählen auch Rückstellungen, die der Dienstgeber für künftige Zahlungen an den Dienstnehmer zu bilden hat, wie etwa Rückstellungen für Jubiläumsgelder oder Bonuszahlungen. Zu berücksichtigen sind solche Sozialkapital-Rückstellungen bereits im Zeitpunkt der Dotierung. Maßgeblich sind dabei die Höhe und der Zeitpunkt der steuerlichen Rückstellungsdotierung. Wie bereits oben erwähnt, sind Rückstellungen für (gesetzliche und freiwillige) Abfertigung ausdrücklich nicht vom Entgeltbegriff umfasst – eine Dotierung der Abfertigungsrückstellung ist daher nicht in die Berechnung miteinzubeziehen. Urlaubsrückstellungen haben keine Zahlung an den Dienstnehmer zum Inhalt und der Dienstnehmer hat grundsätzlich auch kein Anspruch auf Auszahlung von nicht verbrauchtem Urlaub. Urlaubrückstellungen wären unseres Erachtens daher bei der Ermittlung der EUR 500.000-Grenze ebenfalls nicht zu berücksichtigen.

Personalüberlassung.

Maßgebliches Entgelt für die Ermittlung der EUR 500.000-Grenze ist im Falle der Personalüberlassung die Vergütung für die Überlassung. Nicht vom Abzugsverbot betroffen ist hingegen das an die überlassene Person geleistete Entgelt.

Personalüberlassung im Konzern.

Im Konzern steht die EUR 500.000-Grenze pro Mitarbeiter und Wirtschaftsjahr nur einmal zur Verfügung, dh erhält ein Dienstnehmer Entgelte von mehreren Unternehmen desselben Konzerns, sind alle diese Entgelte in die Ermittlung der EUR 500.000-Grenze miteinzubeziehen. Das steuerlich abziehbare Entgelt von bis zu EUR 500.000 ist dabei im Verhältnis der geleisteten Zahlungen zwischen den Konzerngesellschaften aufzuteilen, wobei allfällige Konzernumlagen zu berücksichtigen sind. Maßgeblich ist daher, von welcher Konzerngesellschaft der Aufwand wirtschaftlich getragen wird.

Abfindungen von Pensionsansprüchen.

Für Abfindungen von Pensionsansprüchen („Firmenpensionen“) besteht darüber hinaus ein eigenes Abzugsverbot (sogenannter „zweiter Topf“). Die EUR 500.000-Grenze bemisst sich zu diesem Zweck nach dem jährlichen Pensionsanspruch. In diesen zweiten Topf fließen Zahlungen von Pensionsansprüchen an den Dienstnehmer sowie die Dotierung von Pensionsrückstellungen hinein. Auch Einzahlungen in Pensionskassen sind unseres Erachtens gesondert im Rahmen des zweiten Topfes zu berücksichtigen.

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Claudia Milisits

Claudia Milisits

Assistant | Deloitte Tax
Mail: cmilisits@deloitte.at

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