Müssen Steuernachzahlungen nach einer Selbstanzeige IMMER entrichtet werden?

Praktische Bedeutung – Verjährungsfristen und Selbstanzeige. In der Praxis kommt es häufig vor, dass der Abgabepflichtige nachträglich abgabenrechtlich relevante Sachverhalte erkennt, die in der Vergangenheit in den Steuererklärungen nicht korrekt abgebildet wurden. In vielen Fällen ist es vorab nicht möglich festzustellen, ob die Abgabenbehörde die jeweilige Verfehlung als (grob) fahrlässig oder gar als vorsätzlich beurteilt. Deshalb wird regelmäßig aus Vorsichtgründen Selbstanzeige für den Zeitraum von zehn Jahren erstattet, wobei jedoch auf Verschuldensebene argumentiert wird, dass mangels Vorsatz keine hinterzogenen Abgaben vorliegen und daher die kurze Verjährungsfrist zur Anwendung kommt. Grundsätzlich verjähren Abgaben gemäß § 207 Abs 2 BAO nach fünf bzw drei Jahren bei Verbrauchssteuern und bestimmten Gebühren; sind die Abgaben jedoch hinterzogen, beträgt die Verjährungsfrist zehn Jahre. Werden von der Abgabenbehörde auf Basis der Selbstanzeige dennoch Bescheide für den Zeitraum von zehn Jahren erlassen, besteht für den Abgabepflichtigen nur mehr die Möglichkeit eines Rechtsmittels um Verjährungseintritt einzuwenden. Grundsätzlich kann gemäß § 212a BAO die Einhebung einer Abgabe, deren Höhe unmittelbar von der Erledigung einer Bescheidbeschwerde abhängt, ausgesetzt werden. Fraglich ist, ob damit die Entrichtungsvorschriften der Selbstanzeige iSd § 29 Abs 2 FinStrG erfüllt sind.

Zahlungsaufschub möglich?

Voraussetzung für eine strafbefreiende Selbstanzeige ist neben der Darlegung der Verfehlung und der Offenlegung der für die Abgabenfestsetzung bedeutsamen Umstände jedenfalls auch die tatsächliche Schadensgutmachung. Demnach müssen die geschuldeten Abgaben mit schuldbefreiender Wirkung binnen einer Frist von einem Monat entrichtet werden. Laut Gesetzestext kann die Monatsfrist durch „die Gewährung von Zahlungserleichterungen (§ 212 BAO) auf höchstens zwei Jahre verlängert werden“. Mangels gesetzlicher Definition des Begriffs „Zahlungserleichterungen“ in der BAO ist denkbar, dass die Monatsfrist auch durch eine Aussetzung der Einhebung iSd § 212a BAO aufgeschoben werden kann, ohne die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige zu verwirken. Diese Ansicht wurde vom BFG (8.9.2016, RV/7103216/2016) verneint, da § 29 Abs 2 FinStrG eine eigene Entrichtungsvorschrift darstellt, in welcher § 212a BAO nicht angeführt ist. Mangels Rechtsprechung des VwGH zu dieser Rechtsfrage, hat das BFG eine Revision zugelassen; eine solche wurde jedoch nicht erhoben. Eine finale Klärung dieser Frage ist somit abzuwarten.

Dies bedeutet, dass der Abgabenpflichtige auf Basis des BFG-Erkenntnisses die Abgaben bei einer Selbstanzeige auch bei einem erfolgsversprechenden Rechtsmittel zu entrichten hat, da die Voraussetzungen für einen Zahlungsaufschub iSd § 212 BAO regelmäßig mangels „erheblicher Härten“ (wirtschaftliche Notlage oder finanzielle Bedrängnisse) nicht erfüllt sind.

Kritik an der BFG-Entscheidung und mögliche Interpretation.

In seiner Rechtsfolge handelt es sich bei der Aussetzung der Einhebung iSd § 212a BAO jedenfalls auch um eine Zahlungserleichterung. Überdies sind die Tatbestandsvoraussetzungen von § 212a BAO gegenüber § 212 BAO weiter, weshalb es unsachlich wäre, einem Abgabenpflichtigen dessen Abgabenschulden dem Grunde nach strittig sind, einen Zahlungsaufschub nicht zu gewähren, wogegen in Fällen – in denen Abgabenschulden unstrittig bestehen – ein Zahlungsaufschub (bei Vorliegen erheblicher Härten) zu gewähren ist.

Fazit.

In der Praxis werden Berichtigungen von abgabenrechtlichen Verfehlungen in der Vergangenheit aus Sicherheitsgründen in Form einer Selbstanzeige für die letzten zehn Jahre erstattet, wobei nur bei vorsätzlicher Abgabenhinterziehung die lange Verjährungsfrist anzuwenden wäre. Werden die Abgaben für die letzten zehn Jahre tatsächlich festgesetzt, kommt es regelmäßig zu Beschwerdeverfahren zur Klärung der Verschuldensfrage. Zur Sicherstellung der strafbefreienden Wirkung der Selbstanzeige müssen die Abgaben innerhalb der Monatsfrist tatsächlich entrichtet werden. Unklar ist, ob die Aussetzung der Einhebung iSd § 212a BAO die Monatsfrist verlängern kann. Dies wurde vom BFG (8.9.2016, RV/7103216/2016) mit der Begründung verneint, dass § 29 Abs 2 FinStrG eine eigene Entrichtungsvorschrift darstellt, in welcher § 212a BAO nicht angeführt ist. Dieses Erkenntnis wird jedoch dahingehend kritisiert, dass ein Zahlungsaufschub auch bei der Aussetzung der Einhebung möglich sein sollte. Eine endgültige Klärung durch den VwGH zu dieser Frage ist mangels Revision in nächster Zeit nicht zu erwarten.

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Hubertus Seilern-Aspang

Hubertus Seilern-Aspang

Manager | Deloitte Tax | Telefon: +43 1 537 00 6660 | E-Mail senden

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