VwGH: Trennung von Gebäude und Grund und Boden mittels Baurecht

In einer beachtenswerten Entscheidung Ro 2015/15/0034 vom 1.6.2017 hat sich der VwGH mit der Frage auseinandergesetzt, unter welchen Voraussetzungen die Einbringung eines Gebäudes unter Zurückbehaltung des Grund und Bodens zulässig ist.

Sachverhalt.

Ein protokollierter Einzelunternehmer (Gewinnermittlung nach § 5 Abs 1 EStG) hat einen Teilbetrieb seines Einzelunternehmens in eine GmbH eingebracht. Dabei wollte er von der Betriebsliegenschaft dieses Teilbetriebs (notwendiges Betriebsvermögen) nur das Gebäude einbringen, den Grund und Boden hingegen zurückbehalten. Ziel war also eine zivilrechtliche Trennung von Gebäude und Grund und Boden. Es wurde allerdings bis zum Abschluss des Einbringungsvertrags weder ein schriftlicher noch ein mündlicher Baurechtsvertrag hinsichtlich des Gebäudes abgeschlossen. Ein solcher wurde erst nachträglich errichtet und auf den Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrags rückdatiert.

Rechtsansicht der BFG.

Die Trennung von Grund und Boden und Gebäude wird zivilrechtlich erst durch die Einräumung eines Baurechts an die übernehmende Körperschaft ermöglicht. Da der Baurechtsvertrag nicht rechtzeitig, also spätestens mit Abschluss des Einbringungsvertrages abgeschlossen wurde, sei von einer Zurückbehaltung der gesamten Liegenschaften (Grund und Boden und Gebäude) im Restbetrieb auszugehen. Da der Gewinn des Restbetriebs nach der Einbringung nach § 4 Abs 3 EStG ermittelt wurde und die zurückbehaltenen Liegenschaften kein notwendiges Betriebsvermögen des Restbetriebes darstellten, wurde die gesamte Liegenschaft in dem auf den Einbringungsstichtag folgenden Veranlagungszeitraum steuerwirksam aus dem Betriebsvermögen entnommen.

Rechtsansicht des VwGH.

Ein Baurecht entsteht erst durch die Eintragung im Grundbuch (§ 5 BauRG). Da eine solche Eintragung weder bis zum Einbringungsstichtag noch bis zum Abschluss des Einbringungsvertrages erfolgt sei, könne ein Baurecht nicht Gegenstand der Einbringung gewesen sein. Es sei daher schon deshalb ausgeschlossen, dass das Gebäude auf dem beim Einbringenden verbliebenen Grund und Boden, im Zuge der Einbringung (im Wege eines Baurechts) auf die GmbH übergegangen ist.

Kritik.

Der VwGH scheint die Ansicht zu vertreten, dass eine Trennung von Gebäude und Grund und Boden im Zuge einer Einbringung nur dann möglich sei, wenn bereits vor dem Abschluss des Einbringungsvertrages ein Baurecht hinsichtlich des Gebäudes im Grundbuch eingetragen ist und dieses Baurecht anschließend Gegenstand der Einbringung ist.

Dies ist insofern bemerkenswert als Finanzverwaltung, Lehre und Praxis seit Jahren davon ausgehen, dass eine Einbringung eines Gebäudes unter Zurückbehaltung von Grund und Boden möglich ist, wenn entweder im Einbringungsvertrag oder gleichzeitig mit dem Abschluss des Einbringungsvertrages mit der übernehmenden Körperschaft ein entsprechend ausgestalteter Baurechtsvertrag abgeschlossen wird (UmgrStR Rz 694f).

Das gegenständliche VwGH Erkenntnis wurde daher wenig überraschend durchwegs kritisch aufgenommen. Ob die Finanzverwaltung mit einer Änderung bzw Klarstellung in den UmgrStR auf die Rechtsprechung reagiert, bleibt abzuwarten.

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Martin Six

Martin Six

Senior Manager | Deloitte Tax
Telefon: +43 1 537 00 7410
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