VwGH zum Nachweis des „funktionierenden Mietenmarktes“ bei Immobilienvermietung einer Privatstiftung

Hintergrund.

Vermietet eine Privatstiftung eine Immobilie an ihre Begünstigten wird die Mietvereinbarung nur dann steuerlich anerkannt, wenn der Vertrag unter den gleichen Bedingungen auch unter Fremden abgeschlossen worden wäre. Nach der Rechtsprechung des VwGH ist für die Beurteilung der Angemessenheit der Miete die Renditeerwartung eines „marktüblich agierenden Immobilieninvestors“ zugrundezulegen, wobei damit jene Rendite gemeint ist, „die üblicherweise aus dem eingesetzten Kapital durch Vermietung erzielt wird“. Eine Rendite in der Bandbreite von drei bis fünf Prozent müsste nach Ansicht des VwGH im Allgemeinen erzielbar sein. Eine solche abstrakte Renditeberechnung ist jedoch dann nicht geboten, wenn es für Objekte der gegebenen Bauart und Ausstattung einen funktionierenden Mietenmarkt gibt, wobei der entsprechende Nachweis durch den Steuerpflichtigen zu erfolgen hat. In seinem Erkenntnis vom 22.3.2018, Ra 2017/15/0047 hat sich der VwGH (erneut) zum Nachweis eines funktionierenden Mietenmarktes geäußert.

Sachverhalt.

Eine Privatstiftung erwarb ein Grundstück und errichtete darauf ein Wohnhaus. Das Wohnhaus wurde nach Fertigstellung an den Stifter vermietet, der dieses zusammen mit seiner Lebensgefährtin (Alleinbegünstigte) bewohnte. Das Finanzamt gelangte im Zuge einer Außenprüfung zur Ansicht, dass die Vermietung keine steuerlich relevante, unternehmerische Betätigung darstelle, woraufhin dieses Haftungsbescheide betreffend Kapitalertragsteuer für die verdeckten Nutzungszuwendungen erließ. Der UFS wies die gegen die Haftungsbescheide gerichtete Berufung ab. Der VwGH hob in weiterer Folge mit Erkenntnis 2013/15/0256 vom 15.9.2016 die Entscheidung des UFS wegen Rechtwidrigkeit ihres Inhaltes auf, woraufhin das BFG im fortgesetzten Verfahren entscheiden musste. Gegen diese Entscheidung wurde sodann wiederum Revision vor dem VwGH erhoben.

Entscheidung des BFG.

Nach Ansicht des BFG müsse sich der Nachweis des funktionierenden Mietenmarktes auf das Jahr des Mietbeginnes beziehen und spätere Marktentwicklungen ausblenden. Bei den Vergleichsinvestments müsse es sich nach Bauart und Ausstattung um Objekte vergleichbarer Gediegenheit und Exklusivität mit vergleichbaren Kosten handeln, wobei auch Vergleichsinvestoren – vorausgesetzt diese haben wirtschaftlich agiert und waren ausschließlich am Mietertrag interessiert – zu nennen seien. Darüber hinaus müsse auch nachgewiesen werden, dass die Vermietung der Vergleichsobjekte gewinnbringend ist.

Als Nachweis eines funktionierenden Mietenmarktes brachte die Privatstiftung von Immobilienmaklern veröffentlichte Inserate möglicher Vergleichsobjekte vor, die hinsichtlich Lage, Wohnfläche und überdurchschnittlich guter Ausstattung mit dem Wohnhaus vergleichbar waren. Nach Ansicht des BFG gelang der Nachweis eines funktionierenden Mietenmarktes jedoch nicht, da sich die vorgelegten Unterlagen lediglich auf die allgemeine Beschreibung der Objekte beschränkten und Informationen über Bauart und Ausstattung oder Anschaffungs- und Herstellungskosten der Objekte nur mangelhaft bzw gar nicht vorlagen. Daraufhin erhob die Privatstiftung außerordentliche Revision und brachte vor, dass der Nachweis eines funktionierenden Mietenmarktes eine unzulässige Beweislastumkehr darstelle und der Vorhalt des BFG unerfüllbar und unzulässig sei, da „von einem Durchschnittsbürger das Spezialwissen eines Sachverständigen […]“ verlangt werde.

VwGH

Der VwGH wies die Revision (22.3.2018, Ra 2017/15/0047) zurück und betonte, dass wirtschaftlich agierende, (nur) am Mietertrag interessierte Investoren vor der Errichtung eines Mietobjektes den Mietenmarkt (im gegebenen geographischen Einzugsgebiet) erkunden, um Fehlinvestitionen zu vermeiden. Die Vorlage der den zu erwartenden Mietenmarkt betreffenden Unterlagen, die einen wirtschaftlich agierenden, (nur) am Mietertrag interessierten Abgabepflichtigen letztlich zur Errichtung eines Mietobjektes bewogen haben, ist zumutbar und im Hinblick auf die im Abgabeverfahren bestehende Offenlegungspflicht auch geboten.

Fazit.

Die Forderung des Nachweises eines funktionierenden Mietenmarktes – der alternativ zur abstrakten Renditeberechnung für die Beurteilung der Fremdüblichkeit der Mietvereinbarung zwischen Privatstiftung und Begünstigten herangezogen werden kann – stellt nach Ansicht des VwGH keine unzulässige Beweislastumkehr dar. Der VwGH betont jedoch auch, dass von der Revision nicht behauptet wurde durch die vorgebrachten Unterlagen einen funktionierenden Mietenmarkt nachgewiesen zu haben. Der VwGH musste sich somit nicht mit den inhaltlichen Anforderungen an den Nachweis eines funktionierenden Mietenmarktes auseinandersetzen.

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Alexandra Kopf

Alexandra Kopf

Assistant | Deloitte Tax Telefon: +43 1 537 00 7318 Mail: akopf@deloitte.at

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