Highlights der § 10a KStG-Verordnung zu ausländischen niedrigbesteuerten Passivgesellschaften

Mit dem Jahressteuergesetz (JStG) 2018 wurde die auf internationaler Ebene beschlossene Hinzurechnungsbesteuerung („CFC-Besteuerung“) für Passiveinkünfte bei niedrig besteuerten Auslandsaktivitäten in § 10a KStG in nationales Recht umgesetzt sowie der Methodenwechsel auf neue Beine gestellt (siehe dazu unseren Tax & Legal News Beitrag vom 27.07.2018). In der kürzlich erlassenen Verordnung zur Durchführung der Hinzurechnungsbesteuerung und des Methodenwechsels bei Passiveinkünften niedrigbesteuerter Körperschaften (VO) – anzuwenden ab der Veranlagung 2019 – werden einige Detailfragen erläutert.

Niedrigbesteuerung.

Für die Beurteilung, ob eine Niedrigbesteuerung (dh tatsächliche Steuerbelastung im Ausland von nicht mehr als 12,5%) vorliegt, ist gem § 10a Abs 3 KStG das Einkommen der ausländischen Körperschaft sowie die darauf entfallende Steuerbelastung maßgeblich. Die VO legt fest, wie das Einkommen und die tatsächlich entrichtete ausländische Steuer konkret zu ermitteln sind. Darüber hinaus wird festgehalten, dass die Niedrigbesteuerung für jedes Jahr gesondert zu beurteilen ist. Im Fall von negativen Einkünften ist das Vorliegen einer Niedrigbesteuerung gem VO anhand des nominellen ausländischen Steuersatzes zu beurteilen.

Keine Niedrigbesteuerung soll gem VO allerdings vorliegen, wenn die Durchschnittsteuerbelastung der ausländischen Körperschaft nur deshalb den Grenzwert von 12,5% nicht überschreitet, weil das ausländische Steuerrecht abweichende Regelungen in Bezug auf die Abschreibung von Wirtschaftsgütern (genannt wird insbesondere die Sonderbewertungsvorschrift bei Leasinggesellschaften gem § 6 Z 16 EStG), Verteilungsregelungen (zB die Verteilung einer Teilwertabschreibung oder eines Veräußerungsverlustes auf sieben Jahre gem §12 Abs 3 Z 2 KStG), die Bildung von Rückstellungen oder die Verrechnung von Verlusten aus anderen Veranlagungszeiträumen vorsieht.

Hinzurechnungsbesteuerung.

Gemäß § 10a Abs 4 KStG kommt es zur Hinzurechnungsbesteuerung, wenn die von der niedrigbesteuerten ausländischen Körperschaft erzielten Passiveinkünfte mehr als ein Drittel der gesamten Einkünfte der ausländischen Körperschaft betragen. Gem VO ist die Drittelgrenze für jedes Wirtschaftsjahr gesondert zu beurteilen. Sollten die Passiveinkünfte in einem Wirtschaftsjahr diese Drittelgrenze um nicht mehr als 25 % überschreiten oder sind die aktiven Einkünfte negativ, so können gem VO auch die beiden vorangegangenen Wirtschaftsjahre in die Beurteilung der Überschreitung der Drittelgrenze miteinbezogen werden.

Neben der Niedrigbesteuerung und der Erzielung von Passiveinkünften ist es eine weitere Voraussetzung für das Auslösen der Hinzurechnungsbesteuerung, dass die ausländische Körperschaft keine wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeiten in Bezug auf Personal, Ausstattung, Vermögenswerte und Räumlichkeiten („Substanznachweis“) ausübt (§ 10a Abs 4 Z 3 KStG). Die VO gibt keine Auskunft darüber, wie der Substanznachweis konkret erbracht werden kann oder welche Substanzerfordernisse konkret erfüllt werden müssen. Allerdings können gem VO die folgenden Tätigkeiten jedenfalls noch keine wirtschaftliche Tätigkeit begründen: Bloßes Halten von Beteiligungen und deren Veräußerung, Durchleiten von Vermögenswerten, Bündelung unkörperlicher Wirtschaftsgüter ohne entsprechendem Anfall von Herstellungsaufwendungen.

Sind hinzuzurechnende Passiveinkünfte in einem Jahr negativ, so können diese gem VO in den Folgejahren – vergleichbar einer Wartetaste – mit positiven Passiveinkünften verrechnet werden.

In Bezug auf den Methodenwechsel enthält die VO konkretere Regelungen zur Beurteilung des Vorliegens eines passiven Unternehmensschwerpunkts (grundsätzlich wenn die Passiveinkünfte mehr als die Hälfte der Gesamteinkünfte eines Wirtschaftsjahres betragen) sowie zu Sonderfragen der Überschreitung der maßgeblichen Grenze. Darüber hinaus wird in Bezug auf die Veräußerung einer internationalen Schachtelbeteiligung klargestellt, dass die Beurteilung des Unternehmensschwerpunktes und der Niedrigbesteuerung anhand der letzten sieben abgeschlossenen Wirtschaftsjahre vor der Veräußerung zur erfolgen hat, sodassder Methodenwechsel entweder auf den gesamten Veräußerungsgewinn oder gar nicht anzuwenden ist; eine Aliquotierung ist somit in der VO nicht vorgesehen.

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Katharina Luka

Katharina Luka

Senior Assistant| Deloitte Tax Telefon: +43 1 537 00 4130 Mail: kluka@deloitte.at

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