EuGH: (doch) globaler Vorsteuerschlüssel für Unternehmen mit mehreren Niederlassungen

Vorsteuerschlüssel bei grenzüberschreitend tätigen Unternehmen. Ein Vorsteuerabzug steht nur auf jene Eingangsleistungen zu, die ein Unternehmer für steuerpflichtige Ausgangsumsätze verwendet. Sind Gegenstände oder Dienstleistungen sowohl für steuerpflichtige als auch steuerbefreite Umsätze bestimmt, so besteht nur ein anteiliges Vorsteuerabzugsrecht (Vorsteuerschlüssel). Für Unternehmer mit Niederlassungen in verschiedenen Staaten stellen sich bei Kalkulation dieses Schlüssels zahlreiche Anwendungsprobleme: So ist fraglich, ob nur die im Inland ausgeführten Umsätze oder die Umsätze weltweit heranzuziehen sind und nach welchem nationalen Recht die Steuerpflicht dieser Ausgangsumsätze ggf zu beurteilen ist. In der Rechtssache Morgan Stanley vom 24.1.2019 (C-165/17) setzt sich der EuGH mit diesen Fragen auseinander.

Sachverhalt.

Die Morgan Stanley Bank verfügte über eine Hauptniederlassung im Vereinigten Königreich und eine Zweigniederlassung in Frankreich. Die Zweigniederlassung tätigte ua Bank- und Finanzumsätze an französische Kunden, für die sie zur Steuerpflicht nach französischem Recht optiert hatte. Zudem erbrachte die Zweigniederlassung auch interne Dienstleistungen für die Hauptniederlassung. Die Zweigniederlassung erwarb für beide Tätigkeiten in Frankreich Eingangsleistungen. Strittig war, ob die Zweigniederlassung in Frankreich zur Gänze zum Vorsteuerabzug berechtigt ist (weil sie zur Steuerpflicht für sämtliche an ihre Kunden ausgeführten Umsätze optiert hat), den Vorsteuerschlüssel der Hauptniederlassung oder eine Kombination aus beidem anzuwenden hat.

Entscheidung des EuGH.

Der EuGH unterscheidet einerseits nach Kosten, die der Haupt- bzw Zweigniederlassung direkt zurechenbar sind, und allgemeinen Kosten andererseits: Für Kosten, die ausschließlich der Zweigniederlassung zuzurechnen sind, ist der Vorsteuerschlüssel der Zweigniederlassung anzuwenden. Auf jene Ausgaben der Zweigniederlassung, die ausschließlich für die Tätigkeit der Hauptniederlassung bestimmt sind, ist nur der Vorsteuerschlüssel der Hauptniederlassung anzuwenden. Dienen allgemeine Kosten hingegen sowohl der Tätigkeit der inländischen Zweigniederlassung als auch der ausländischen Hauptniederlassung (Gemeinkosten), so ist ein kombinierter Vorsteuerschlüssel unter Berücksichtigung der Ausgangsumsätze der Zweig- und Hauptniederlassung zu verwenden. Innenumsätze zwischen der Haupt- und Zweigniederlassung haben bei der Berechnung des Vorsteuerschlüssels grundsätzlich außer Acht zu bleiben, es sei denn, die Zweigniederlassung ist wirtschaftlich selbständig (was nur selten der Fall sein wird).

In beiden Fällen unterliegt der Vorsteuerschlüssel zudem einem Doppeltest hinsichtlich der Steuerpflicht der Ausgangsumsätze: Ausgangsumsätze der Hauptniederlassung sind nur dann positiv im Zähler zu berücksichtigen, wenn sie auch im Staat der Zweigniederlassung (hier Frankreich) einer Steuerpflicht (einschließlich aufgrund einer ausgeübten Option) unterliegen würden. Dieser Doppeltest ist nicht neu, sondern entspricht dem EuGH-Urteil Monte Dei Paschi Di Siena aus dem Jahr 2000.

Fazit.

Der Berechnung des Vorsteuerschlüssels kommt in der Praxis vor allem bei Unternehmen der Finanzbranche (Banken, Versicherungen) erhebliche Bedeutung zu. Da diese Unternehmer in der Regel nur zu geringen Teilen steuerpflichtige Umsätze erbringen, stellt die Vorsteuer einen erheblichen Kostenfaktor dar.

Im Hinblick auf die Berechnung des Vorsteuerschlüssels für Unternehmer mit mehreren Niederlassungen ist die EuGH Rechtsprechung sprunghaft und führt zu Rechtsunsicherheit: Im Urteil Le Crédit Lyonnais (2013) hielt der EuGH noch – mit relativ deutlichem Wortlaut, aber wenig überzeugender Begründung – fest, dass der Vorsteuerschlüssel für jede feste Niederlassung gesondert zu ermitteln sei und Umsätze ausländischer Niederlassungen nicht berücksichtigt werden könnten (separate-entity approach). Diese Ansicht findet sich derzeit auch in den Umsatzsteuerrichtlinien der Finanzverwaltung. Das vorliegende Urteil stellt eine Kehrtwende dar: Sind Eingangsumsätze einer inländischen Niederlassung (auch) für die Tätigkeit einer ausländischen Hauptniederlassung bestimmt, so sind die relevanten Ausgangsumsätze dieser ausländischen Hauptniederlassung sehr wohl zu berücksichtigen. Ob diese Ansicht zu einem höheren Vorsteuerabzugsrecht führt, kann nicht allgemein beantwortet werden, sondern hängt vom jeweiligen Einzelfall ab. Aus administrativer Sicht bringt das Urteil zusätzlichen Verwaltungsaufwand, da für jeden Eingangsumsatz – je nach Verwendung – ein getrennter Vorsteuerschlüssel unter Beachtung der in den Mitgliedstaaten teils unterschiedlich ausgestalteten Befreiungen berechnet werden muss. Unternehmen mit Niederlassungen in mehreren Staaten, denen kein volles Vorsteuerabzugsrecht zusteht, sind jedenfalls gut beraten, die Berechnung des Vorsteuerschlüssels im Lichte des Urteils Morgan Stanley neu zu prüfen.

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Karoline Spies

Karoline Spies

Assistant | Deloitte Tax
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