Bundesfinanzgericht zu Zessionsgebühr bei erfolgsabhängigem Abtretungsentgelt

Im Erkenntnis des Bundesfinanzgericht (BFG) vom 3.4.2019, RV/7100381/2014 ging es um die Zessionsgebühr bei der Abtretung von Forderungen mit der Vereinbarung, dass bei Einbringung der Forderungen vom Zessionar ein bestimmter Prozentsatz der Forderungshöhe als Entgelt zu leisten ist. Das BFG kam zum Ergebnis, dass dies eine bedingte Gegenleistung darstellt, die sofort gebührenpflichtig ist. Der Steuerpflichtige habe aber die Möglichkeit, eine tatsächlich geringere Einbringbarkeit der übertragenen Forderungen, die zu einem niedrigeren als dem höchst möglichen Abtretungsentgelt führt, nachzuweisen.

Ausgangssachverhalt.

Der Zessionsvertrag im entscheidungsgegenständlichen Sachverhalt beinhaltete die Abtretung von Forderungen vom Zedenten an den Zessionar, der die Forderungen gemäß den Bestimmungen des Vertrages mit allen damit verbundenen Rechten übernahm. Da der Wert der Forderungen im Zeitpunkt der Abtretung unbekannt war, wurde für die Abtretung kein unmittelbar zu leistendes Entgelt vereinbart, sondern eine Beteiligung, die erst im Falle der späteren Einbringung der Forderung durch den Zessionar an den Zedenten geleistet werden sollte. Das vom Zessionar für die Forderungen zu leistende Entgelt betrug danach gestaffelt nach der Höhe des tatsächlich eingebrachten Forderungserlöses zwischen 2,5% und 15% des eingebrachten Forderungswertes (abzüglich Prozesskosten). Der Abgabepflichtige stellte in der Gebührenerklärung beim Finanzamt den Antrag, mangels Entgeltlichkeit des Vorganges die Gebühr mit EUR 0 festzusetzen, da ein Entgelt erst im Fall der erfolgreichen Eintreibung zu leisten war. Die Abgabenbehörde berechnete die Gebühr hingegen von einem Entgelt in Höhe von EUR 2.187.500, womit das höchstmögliche Entgelt für die Zession (dh jenem bei Eintreibung aller Forderungen) gewählt und die Gebühr auf dieser Basis vorgeschrieben wurde.

Erkenntnis des BFG.

Das BFG entschied, dass Abtretungen von Forderungen mit 0,8% vom Abtretungsentgelt gebührenpflichtig sind. Dabei ist es für die Entstehung der Gebührenschuld ohne Bedeutung, dass die Wirksamkeit der Zession von einer Bedingung abhängt; bedingt abgeschlossene Rechtsgeschäfte unterliegen daher bereits mit Abschluss des Rechtsgeschäftes der Gebühr. In Fortführung dieses Gedankenssieht das Gebührengesetz die Unbeachtlichkeit von Bedingungen für die Bewertung der vereinbarten Leistungen und Lasten an. Zum Entgelt gehören demnach alle bedingt und unbedingt vom Erwerber für den Forderungserwerb zu erbringenden Leistungen, unabhängig vom Bedingungseintritt.

Im vorliegenden Fall war die zum Zeitpunkt der Forderungszession noch nicht erfolgte Einbringung der abgetretenen Forderungen Bedingung des vom Zessionar zu leistenden Zessionsentgeltes, das Entgelt war zudem abhängig von der Höhe der eingebrachten Forderungen. Die Bedingung der Einbringung der Forderungen für die Gegenleistung gilt daher als nicht gesetzt. Das BFG bestätigte infolge dessen den Bescheid des Finanzamtes, wonach im Ergebnis das maximal vereinbarte Entgelt, das für den Fall der Einbringung sämtlicher Forderungen galt, im Zeitpunkt der Vornahme der Zession an den Zessionar der Gebühr unterliegt. Es kommt für die Gebührenpflicht des vereinbarten Zessionsentgelts nicht darauf an, in welchem Ausmaß das Entgelt dem Abtretenden oder einem Dritten im Zeitpunkt der Entrichtung der Gebühr tatsächlich zugekommen ist. Die Gebührenbefreiungen für Factoringverträge wurden nicht geprüft, da offensichtlich kein Factoring im Sinne des Bankwesengesetzes vorlag.

Einordnung des Erkenntnisses.

Abzugrenzen sind bedingte Leistungen von Leistungen, deren Höhe von künftigen ungewissen Ereignissen abhängt. Bei Leistungen, deren Höhe ungewiss ist, ist nach dem Bewertungsgesetz der voraussichtlich erzielbare Wert, nicht hingegen der höchstmögliche, zugrunde zu legen. Die Gebührenrichtlinien nennen als Beispiel dafür die umsatzabhängige Pacht, wobei die Bestimmung des Jahreswertes des Pachtzinses nach dem Durchschnitt der letzten drei Jahre durchgeführt werden kann. Die Bemessungsgrundlage bliebe daher auch bei den vorliegenden Forderungsabtretungen einer Schätzung zugänglich. Das Abtretungsentgelt ist nämlich selbst wenn die Einbringung aller Forderungen unterstellt wird, aufgrund unklarer Höhe der zu erlangenden Forderungserlöse noch unbestimmt. Dazu bedarf es allerdings geeigneter Dokumentation betreffend die Ausfallwahrscheinlichkeit, beispw konkreter Erfahrungswerte betreffend Bonität der einzelnen Schuldner wie zB eine erfolglose Geltendmachung.

VfGH-Beschwerde.

Das Erkenntnis des BFG ist noch nicht rechtskräftig, da von Parteienseite Beschwerde beim Verfassungsgerichtshof eingebracht wurde. Diese richtet sich dagegen, dass vom BFG die Gebühr vom höchstmöglichen Betrag des Abtretungsentgelts berechnet wurde. Der VfGH hat bereits in der Vergangenheit eine gebührenrechtliche Bestimmung aufgehoben, die explizit vorgesehen hatte, dass sich die Gebühr im Falle eines für ein Entgelt vorgesehenen Höchstbetrages immer nach diesem Höchstbetrag zu bemessen habe, ohne dass die Partei die Möglichkeit hätte, ein tatsächlich geringeres Entgelt nachzuweisen. Der VfGH hatte damals die verfahrensgegenständliche Bestimmung wegen Verfassungswidrigkeit aufgehoben, da sie zu unsachlichen, weil vom tatsächlichen Entgelt zu weit abweichenden, Ergebnissen führte. Das BFG hat im nunmehr angefochtenen Erkenntnis dagegen die Auffassung vertreten, dass die geltende Gesetzeslage einer verfassungskonformen Auslegung zugänglich sei, da der Partei die Möglichkeit eines Gegenbeweises (zB durch Belegung einer geringeren Erfolgswahrscheinlichkeit) eingeräumt ist. Wenn jedoch dieser Gegenbeweis tatsächlich nicht möglich ist, führt die Gesetzeslage nach dem Gebührengesetz immer noch dazu, dass die Gebühr von einem Entgelt verlangt wird, das vom tatsächlich Einlangenden völlig abweichen kann – man denke nur daran, dass die überwiegende Zahl der Forderungen am Ende ausfiele oder nur zu einem kleinen Teil beglichen werden könnten -, während die Gebührenbemessung von der vollen Einbringlichkeit der Forderungen ausgeht.

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Walter Loukota

Walter Loukota

Manager | Deloitte Tax | Telefon: +43 1 537 00 5653 | E-Mail senden

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